1. הערעור שלפנינו נסוב על הכרעת הדין ועל גזר הדין של בית משפט השלום (כבוד השופטת שולמית דותן) בת"פ 4438/06. ביום 23.12.07 הרשיע בית משפט קמא את המערערים בעבירות על פי סעיפים 216(5) ו-220(5) לפקודת מס הכנסה [נוסח חדש], וביום 13.3.08 גזר עליהם את העונשים הבאים: על המערערת 1 הוטל קנס של 10,000 ש"ח; על המערערת 2 - קנס של 10,000 ש"ח; ועל המערער 3, מנהלן ובעל המניות היחיד של המערערות 1 ו-2, הוטל מאסר בפועל של 15 חודשים ומאסר על תנאי של 10 חודשים.
2. בכתב האישום המתוקן, הואשמו המערערים בכך שבמזיד ובכוונה להתחמק מתשלום מס נמנעו מלהגיש דוחות למס הכנסה בשנים 2000-2004, לא דיווחו על הכנסות בסכום של 1,259,532 ש"ח, אותן קיבלו עבור עבודות בנייה, ניהול פרויקטים, ומכירת רכוש קבוע, ולא קיימו את דרישת הפקודה וההוראות שהוצאו מכוחה בעניין ניהול פנקסים.
3. המערערים אינם מערערים על הרשעתם לפי סעיף 216(5) לפקודה, אלא אך על הרשעתם לפי סעיף 220(5). שתיים הן בעיקרו טענותיהם:
האחת, כי המחדל של אי הגשת דוחות (סעיף 216(5) לפקודה) איננו ממלא אחר יסודות העבירה שבסעיף 220(5) לפקודה. לטענתו, מחדל זה איננו
מעשה של "מרמה ערמה או תחבולה". לדבריהם, "מרמה" על פי הגדרתה בחוק העונשין היא פעולה אקטיבית, ואילו אי דיווח הוא מחדלי ונייטראלי, ואין במחדל לכשעצמו כדי ללמד על
כוונה להתחמק מתשלום מס.
השניה, בעוד בסעיף 220(5) נדרש, כאמור, יסוד נפשי של
כוונה, הראיות שבתיק מצביעות לכל הפחות על ספק בקיומה: המערערים לא ניסו להיעלם מרשת המס, אלא נרשמו ביוזמתם כנישומים במס הכנסה ואף קיבלו אישור לניכוי במקור; המערערים 2 ו-3 ביקשו להירשם במע"מ אך סורבו שלא כדין (בגין חוב ישן של המערערת 1), ולא הועמדו לדין בגין הוצאת חשבוניות על אף שלא היו רשומים במע"מ; המערערים תיעדו את כל הכנסותיהם ושמרו על התיעוד בכוונה לדווח עליו בעתיד וגם הפקידו את כל הכנסותיהם - להוציא סכום של 15,000 - 30,000 ש"ח עליו העיד המערער 3 מיוזמתו - בחשבון הבנק שלהם; אי הגשת הדוחות נבעה מחוסר אפשרות לשאת בעלויות שכרו של רו"ח.
4. סעיף 216(5) לפקודה קובע:
"אדם אשר בלי סיבה מספקת עבר אחת העבירות המנויות להלן, דינו - מאסר שנה או קנס כאמור בסעיף 61(א)(2) לחוק העונשין, או שני העונשים כאחד:
...
(5) לא ניהל פנקסי חשבונות בהתאם להוראות המנהל שניתנו על פי סעיף 130(א)".
סעיף 220(5) לפקודה קובע:
"אדם אשר במזיד, בכוונה להתחמק ממס או לעזור לאדם אחר להתחמק ממס, עבר אחת העבירות המנויות להלן, דינו - מאסר שבע שנים או קנס באמור בסעיף 61(א)(4) לחוק העונשין ופי שניים מסכום ההכנסה שהעלים שהתכוון להעלים או שעזר להעלים או שני הענשים כאחד;
...
(5) השתמש בכל מרמה, ערמה או תחבולה, או הרשה להשתמש בהן".
5. אין בידינו לקבל את טענת המערערים כי מעשיהם, כולל מחדליהם, אינם בגדר מעשי "מרמה, ערמה או תחבולות" כדרישת הסעיף.
המחדל של אי הגשת הדוחות במועד נתפס ברשתו של הסעיף, שאיננו מבחין בין מעשה לבין מחדל. סעיף 220(5) "מופעל כאשר
המעשה או
המחדל המיוחסים לנאשם אינם נתפסים ברשתה של אף לא אחת מן החלופות הקבועות בפריטים 4-1, אך יש בהם משום מרמה, עורמה או תחבולה" (ע"פ 10736/04
כהן נ' מדינת ישראל, ניתן ביום 26.9.06, פיסקה 43; ההדגשה לא במקור
). הדבר מתברר גם מתוך הסעיף עצמו. אחת החלופות, זו שבס"ק 1, היא חלופה מחדלית - השמטה של הכנסה מן הדוח - ולפיכך, גם ס"ק 5, סעיף הסל, מתייחס לעבירות שבוצעו הן במעשה והן במחדל. המערערים לא רק חדלו באי הגשת דוחות אלא גם חדלו באי העברת ניכוי מס שניכו במקור (בסך 20,000 ש"ח). יתירה מכך, המערערים לא רק חדלו אלא אף פעלו ב"מרמה, ערמה ותחבולות", בשנותם את תאריך הפטור מניכוי מס במקור שניתן להם על ידי מס הכנסה (מאוקטובר 2003 ל- 31.12.04).
6. אף אם העבירה של אי הגשת דוחות איננה מעידה כשלעצמה על כוונה להתחמק מתשלום מס, הרי שבמקרה זה מצביעות הראיות על קיומה. אפילו היינו מקבלים כי המערער 3 התכוון לשלם את המס במועד כלשהו בעתיד, לאחר שישתחרר מן המצוקה הכלכלית אליה נקלע, עדיין התחמקו המערערים במתכוון מתשלום מס בשנים 2000-2004, באי הגישם דוחות למס הכנסה, וזאת, כדברי המערער 3, במטרה להשתמש בכספים לצרכים אחרים, על פי סדר העדיפויות שקבע לעצמו.
7. הראיות עליהן מצביעים המערערים כהוכחה לכך שלא היתה כוונה שלא לשלם מס, אינן מעידות על היעדר כוונה כזו. המערער 3 לא יכול היה לקבל את שכרו מהגורמים מולם או עבורם עבד מבלי שיוציא להם חשבוניות מס. כדי שלא ינכו לו מס במקור, חייב היה להמציא פטור מניכוי במקור, וכדי לקבל את הפטור מניכוי במקור חייב היה המערער להיות רשום במס הכנסה. אשר לשמירת המסמכים ותיעודם, בהינתן שהמערער היה קיים ב"רשת" המס, שהרי נרשם במס הכנסה כדי לקבל את הפטור מניכוי במקור, והחשבוניות שהוציא דווחו על ידי מקבליהן לרשויות המס, אך סביר שרשויות המס היו מגיעות אליו במוקדם או במאוחר; כך שנכון עשה מבחינתו בשומרו מסמכי הוצאות והכנסות כדי ש"ביום הדין" יהיה לו חומר, על פיו יוכל להגיש דוחות, וימנע הוצאת שומה רק על פי שיקול דעתן של רשויות המס. ואכן, לדבריו, כך גם היה בפועל, משום שלטענתו, הדוחות שהגיש מוכיחים כי הוא איננו חייב במס. אשר להפקדת הכספים בחשבונות הבנק - אף היא לא מעידה על היעדר כוונה להתחמק מתשלום מס, מה עוד שמדובר במי שממילא נמצא כאמור "ברשת" המס.
8. כאמור, ההרשעה על פי סעיף 220(5) איננה רק בגין אי הגשת הדוחות אלא נסמכת גם על מעשים נוספים שביצע המערער, שהראשון בהם הוא שינוי התאריך בטופס האישור לפטור מניכוי מס במקור שהוציא לו מס הכנסה באופן שהאריך את תקופת הפטור מעבר לתקופה שקצב מס הכנסה; והשני - אי העברת כספי ניכוי במקור שהמערער 3 ניכה. המערער 3 הודה כי פעל באופן האמור כדי להשתמש בכספים לתשלום חובותיו. כלומר, מדובר בכוונה להתחמק מתשלום מס.
9. סיכומו של דבר לא ראינו להתערב בהכרעת הדין של בית משפט קמא. ומכאן לגזר הדין.
10. בגזר דינו נתן בית המשפט דעתו למצבו הכלכלי והבריאותי של המערער 3, כמו גם למצבם של בני משפחתו וסבלם, באומרו כי אלה בהחלט נוגעים ללב ויש להם בוודאי משקל רב על מידת העונש שייגזר עליהם. עם זאת, ציין בית המשפט כי אין בטענות ההגנה - בין אלה הנוגעות לביצוע העבירה ובין הנסיבות האישיות - כדי להכריע במידה קיצונית על סוג העונש שיש להטיל עליו, בהוסיפו כי הלה ביצע במשך 4 שנים עבירות חמורות שיש בהן משום
פוטנציאל לגזל הציבור. בית המשפט לא שלל לחלוטין את טענת המערער 3, לפיה אפילו היה מדווח על הכנסותיו לא היה מחויב בתשלום מס, בשל ההוצאות שהיו כרוכות בעיסוקיו. בית המשפט הוסיף: "בכל מקרה, אין בטענה זו ובאופן שהוצגה, למעשה ללא כל ראיות שהן, כדי לשכנע במידה מוחלטת גם אם 'משהו' ייתכן שיש בה". בהתחשב בכל האמור, ולאור מדיניות הענישה שהובאה בפסיקה, השית בית המשפט על המערער 3 את העונשים שצוינו לעיל.
11. המערערים טוענים כי לא היה מקום לעונשים שהוטלו עליהם, ובמיוחד לזה שהוטל על המערער 3, וזאת מהנימוקים הבאים: אין להטיל עונש מאסר בגין אי הגשת דוחות במועד; ייחוס כוונה להתחמק מתשלום מס איננו מצדיק עונש מאסר, וודאי שלא עונש מאסר בפועל; עונש המאסר בפועל מופרז מאד ואיננו תואם את הענישה המקובלת ואת הנסיבות הספציפיות של המקרה דנן, ובמיוחד לנוכח העובדה שלאחר הגשת הדוחות התברר כי הנאשמים לא הפיקו טובת הנאה מהאיחור בהגשתם. לטענתם, על פי הדוחות שהוגשו לאחר מכן, אין המערערים חייבם מס למס הכנסה (עמ' 2 לפרוטוקול הדיון מיום 19.6.08). המערערים מוסיפים וטוענים כי סירוב מע"מ לרשום את המערערת 2 תרם למצבו הכלכלי הקשה של המערער 3, שאילולא הסירוב, היה מצליח לצאת ממנו ולשלם מס הכנסה.
המדינה טוענת מנגד כי יש להותיר את העונשים על כנם. לטענתה, עונש המאסר בפועל אכן חמור, אך ראוי.