פסק דין בבקשת פטור ממס שבח במכירת דירת מגורים יחידה

יו"ר הוועדה, כב' השופטת ירדנה סרוסי

פתח דבר

בערר זה מתעוררות שלוש סוגיות.

כטענה מקדמית טוען העורר כי המועד האחרון למתן החלטה בהשגה שהגיש בתאריך 16.3.2016 חל בתאריך 31.10.2017 בהסתמך על הגדרת "חודש" בסעיף 1 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ"ג-1963 (להלן: חוק מיסוי מקרקעין או החוק) הכוללת "לרבות חלק מחודש". מאחר שהחלטה בהשגה התקבלה בתאריך 7.11.2017 הרי שחלפו, לשיטת העורר, למעלה משמונת החודשים הקצובים בחוק למתן החלטה בהשגה (סעיף 87(ד) לחוק מיסוי מקרקעין) ולכן יש לראות את ההשגה כאילו התקבלה (סעיף 87(ו) לחוק). לשיטת העורר, מניין תקופת שמונת החודשים יחל באחד בחודש שבו הוגשה ההשגה ועד לתום שבעה חודשים שלמים לאחר מכן (או כלשונו של העורר "שוטף פלוס שבע").

העורר ממשיך וטוען, כטענה מקדמית, כי אף אם ייקבע כי ההחלטה בהשגה ניתנה במועדה, הרי שנפל פגם בהליך ההשגה מהטעם שלא ניתנה לו זכות הטיעון והזכות להליך הוגן.

לגופו של עניין, בתאריך 27.11.2016 מכר העורר את דירת המגורים שלו בתל אביב, מושא ערר זה, וביקש לקבל בגינה פטור ממס שבח לפי סעיף 49ב(2) לחוק מיסוי מקרקעין הניתן למי שבבעלותו דירה יחידה. אחד התנאים לקבלת הפטור ממס שבח לפי סעיף זה, כנוסחו ביום מכירת הדירה, הוא כי הדירה הנמכרת תהא דירתו היחידה של המוכר ביום מכירתה. בנוסף לכך, מאחר שמכירת הדירה בתל אביב הייתה ב"תקופת המעבר" כהגדרתה בהוראת השעה לתיקון מס' 76 לחוק, דהיינו בתקופה מיום 1.1.2014 ועד ליום 31.12.2017 (סעיף 44 לחוק לשינוי סדרי עדיפויות לאומיות (תיקוני חקיקה להשגת יעדי התקציב לשנים 2013 ו- 2014), התשע"ג-2013) (להלן: תקופת המעבר, הוראת השעה לתיקון 76 לחוק) נדרש כתנאי למתן הפטור ממס שבח, כי המוכר היה בעלים של דירה אחת בלבד ב"יום המעבר" המוגדר בסעיף 44(ד)(4) להוראת השעה לתיקון 76 לחוק בתאריך 1.1.2014.

במועד מכירת הדירה בתל אביב הייתה בבעלות העורר דירה נוספת ברמת גן אותה רכש בתאריך 12.4.2016. ברם, אין מחלוקת בין הצדדים כי הדירה ברמת גן מהווה "דירה חליפית" לדירה בתל אביב מכוח החזקה הקבועה בסעיף 49ג(1) לחוק מיסוי מקרקעין ולכן אין להביא אותה במניין דירותיו של העורר ביום מכירת הדירה בתל אביב.

אלא מאי? מתברר כי על שמו של העורר הייתה רשומה גם מחצית דירה בבאר שבע אותה קיבל במתנה מאביו בתאריך 15.3.2013 כך שבתאריך 1.1.2014, הוא "יום המעבר", היו בבעלות העורר שתי דירות, הדירה בתל אביב ומחצית הדירה בבאר שבע (ראו הגדרת "דירת מגורים" בסעיף 1 לחוק מיסוי מקרקעין הקובעת כי חלק מדירה כמוה כדירה). העורר אמנם הספיק להעביר את זכויותיו במחצית הדירה בבאר שבע לאחותו אסתר בהעברה ללא תמורה עוד בטרם מכר את הדירה בתל אביב (העברה לאחות הייתה בתאריך 29.3.2016) כך שאין חולק כי ביום מכירת הדירה בתל אביב לא היה העורר בעלים של מחצית הדירה בבאר שבע. עם זאת, ב"יום המעבר" הייתה בבעלות העורר יותר מדירת מגורים אחת, הדירה בתל אביב ומחצית הדירה בבאר שבע, באופן השולל ממנו את הפטור ממס שבח הניתן לדירה יחידה בגין מכירת הדירה בתל אביב (שנמכרה כאמור בתקופת המעבר).

העורר טוען כי למרות שהיה הבעלים הרשום של הזכויות במחצית הדירה בבאר שבע ב"יום המעבר", אין לראותו כבעלים האמיתי של זכויות אלו משום שהחזיק בהן בנאמנות עבור אחותו אסתר ולכן הן שייכות לה. העורר טוען כי רישום מחצית דירת באר שבע על שמו נבע ממניעים של כיבוד אב ועל מנת למנוע סכסוך במשפחה. לאור זאת, טוען העורר כי לא היה מקום לשלול ממנו את הפטור ממס שבח לפי סעיף 49ב(2) לחוק בגין מכירת הדירה בתל אביב רק מהטעם שביום המעבר (1.1.2014) הייתה רשומה על שמו גם מחצית הדירה בבאר שבע. העורר מבקש מהוועדה לקבל את טענתו כי החזיק במחצית הדירה בבאר שבע כנאמן עבור אחותו אסתר ובכך מבקש לסלול את הדרך לקבלת הפטור ממס שבח במכירת הדירה בתל אביב מושא ערר זה.

זוהי בתמצית המחלוקת העניינית הנטושה בין הצדדים בערר. אך קודם שאדון בה, אפנה לדון בשתי טענותיו המקדמיות של העורר.

טענה מקדמית - טענת העורר על התיישנות ההחלטה בהשגה  

1. אין מחלוקת כי העורר הגיש את ההשגה בתאריך 16.3.2017 ואין מחלוקת כי המשיב נתן את ההחלטה בהשגה בתאריך 7.11.2017.

המחלוקת בין הצדדים היא כזו: העורר טוען כי המועד האחרון למתן החלטה בהשגה על ידי המשיב חל בתאריך 31.10.2017 ואילו המשיב טוען כי המועד האחרון למתן החלטה בהשגה חל בתאריך 16.11.2017, כעבור שמונה חודשים תמימים מיום מסירת הודעת ההשגה.

העורר טוען כי במועד קבלת ההחלטה בהשגה חלף המועד הקבוע בחוק למתן ההחלטה ולכן יש להחיל את הסנקציה הקבועה בסעיף 87(ו) לחוק לפיה "יראו את ההשגה כאילו התקבלה".

2. העורר מבסס את טענתו, לפיה המועד האחרון לקבלת החלטה בהשגתו חל בתאריך 31.10.2017, על הגדרת המונח "חודש" בסעיף 1 לחוק מיסוי מקרקעין הקובע כי "חודש – לרבות חלק מחודש". העורר טוען כי לאור הגדרת "חודש" הכוללת גם חלק מחודש יש למנות את התקופה בת "שמונה החודשים" למתן החלטה בהשגה מהחודש שבו נמסרה ההשגה ועוד שבעה חודשים שלמים או, במילים אחרות, "שוטף פלוס שבע". לשיטת העורר, כאשר מוגשת השגה במהלך החודש יש לראותה כאילו הוגשה ביום הראשון של אותו חודש, זאת נוכח הגדרת "חודש" הכוללת לרבות חלק מחודש, ולכן יש לספור את מניין שמונת החודשים מתחילת החודש בו הוגשה ההשגה ועד לתום החודש השמיני .

העורר טוען כי פרשנות המשיב לפיה "חודש" שקול ל-30 ימים מרוקנת מתוכן את ההגדרה שבחוק לפיה "חודש" כולל גם חלק מחודש ובכל מקרה כאשר רצה המחוקק לציין 30 ימים מלאים, כגון לעניין הגשת השגה או דיווח על עסקה (סעיפים 7387(א) ו-73 לחוק), הרי שידע לעשות זאת.

מוסיף העורר וטוען כי פרשנותו מתיישבת עם תכלית תיקון מס' 70 לחוק (במסגרתו נקבע פרק זמן של שמונה חודשים למתן החלטה בהשגה) שהיא לקצר מועדים, לייעל ולפשט את תהליך המיסוי של העסקה ולצמצם בירוקרטיה.

לשיטת העורר, בהינתן ההגדרה הספציפית שבחוק למונח "חודש", אין צורך להידרש להוראות חוק הפרשנות לצורך מניין התקופה לקבלת החלטה בהשגה.