ע"א 33780-10-1416 מיה תבליני החיים ירושלים בע"מ נ' מדינת ישראל- רשות המיסים- אגף המכס

השופט עודד שחם:

1. בפנינו ערעור על פסק דינו של בית משפט השלום בירושלים בת.א. 5909/09 (כב' השופטת ת' בר אשר – צבן), שניתן ביום 21.8.14. בפסק הדין נדחתה תביעה של המערערת למתן סעד הצהרתי נגד המשיבה.

2. המערערת היא חברת "מיה תבליני החיים ירושלים בע"מ". היא עוסקת, בין היתר, בייצור, ייבוא, אריזה ושיווק של מוצרי מזון. בתקופה הרלוונטית לתובענה, בין השנים 2004 – 2008, ייבאה המערערת לישראל שמן גפת זית למאור (להדלקת נירות) שאינו ראוי למאכל אדם, וכן שמן זית מזוכך – כתית מעולה כשר לפסח, המיועד למאכל (להלן – השמנים). המוצרים האמורים יוצרו מחוץ לישראל בליווי משגיח כשרות מטעם הבד"ץ. הוענק להם אישור כשרות של הבד"ץ. המערערת מייבאת את המוצרים האמורים לארץ ומשווקת אותם. המשיבה היא מדינת ישראל – רשות המיסים, אגף המכס והמע"מ.

3. המחלוקת העיקרית בין הצדדים בבית משפט קמא סבה על השאלה האם לשם חישוב מכס המשולם בגין המוצרים האמורים יש לכלול בערך הטובין גם את עלויות הכשרות, הכוללות את התשלומים ששילמה המערערת לבד"ץ כדי לקבל אישור כשרות מטעמו (אגרת הכשרות). נתגלעה גם מחלוקת לגבי הודעה בדבר חיוב בתשלום (12.3.09) שקיבלה המערערת מן המשיבה, המבוססת על גרעון בתשלום מכס, בין היתר בגין אי הוספת התשלום שבוצע בחו"ל עבור כשרות הבד"ץ.

4. לאחר שנתתי דעתי לטענות הצדדים, על רקע פסק דינו של בית משפט קמא והחומר שהובא לעיוננו, הגעתי למסקנה כי דין הערעור להידחות. אבאר את עיקרי השיקולים ביסוד מסקנה זו.

5. המחלוקת הראשונה: עלויות הכשרות כחלק מערך הטובין. נקודת המוצא לדיון היא, כי עיקרי ההיבטים העקרוניים הנוגעים לסוגיה שמעוררת המערערת, נדונו בהרחבה והוכרעו בפסק דין מקיף אשר ניתן בע"א (מחוזי מרכז) 2107-11-13 נטו מלינדה סחר בע"מ נ' מדינת ישראל (אגף מס הכנסה) (23.6.14). בפרשה האמורה אישר בית המשפט המחוזי את פסק דינו של בית משפט השלום בת"א (שלום ראשל"צ) 3596/08 נטו מלינדה סחר בע"מ ואח' נ' מדינת ישראל – אגף המכס והמע"מ (22.7.13). נקבע, כי שירותי הכשרות מהווים חלק מערך העסקה בהתאם לסעיפים 132(א) ו – 133(א)(2)(ד) לפקודת המכס [נוסח חדש](להלן – הפקודה); כי יש לפרש את המושג "מכירה" המופיע בסעיף 132לפקודה באופן רחב, כך שיכלול גם תשלומים המשולמים לצד שלישי ולא למוכר הטובין בלבד; כי שירותי הכשרות הם חלק בלתי נפרד מתהליך ייצור הטובין; כי התשלומים הם חלק מ"מחיר הטובין" לעניין סעיף 132(א) לפקודה; כי שירותי הכשרות הם "מרכיבים" "הכלולים בטובין" לעניין סעיף 133(א)(2) לפקודה. ההלכה שנפסקה על ידי בית המשפט המחוזי במחוז מרכז בסוגיה זו מקובלת עליי, בכל הכבוד. לא שוכנעתי מטענות המערערת, המבקשת כי לא נאמץ הלכה זו. משכך, אין עילה להתערב בפסק דינו של בית משפט קמא, המבוסס במישרין על הלכה זו.

6. מקובלת עליי גם קביעת בית משפט קמא לפיה אין מקום להבחנה בין המקרה הנוכחי ובין המקרה שנדון בעניין נטו מלינדה הנ"ל. בעניין נטו מלינדה, נדונה השאלה האם, לצרכי מכס, יש להכליל את עלות הכשרות בחו"ל, במחיר של בשר שיובא לישראל. בהקשר זה, צודקת המערערת בטענתה כי חוק בשר ומוצריו, התשנ"ד – 1994 (להלן – חוק הבשר) אוסר לייבא לישראל בשר שאינו כשר, ואף מחייב תעודת הכשר של מועצת הרבנות הראשית. נכון גם, כי איסור כאמור אינו קיים בכל הנוגע לייבוא השמנים נשוא ההליך הנוכחי. גם אין חובה שתינתן לגביהם תעודת הכשר.

7. השאלה היא, האם להבחנה זו נודעת משמעות לצורך ההכרעה בהליך הנוכחי. לשאלה זו יש להשיב בשלילה. האיסור האמור ביחס לייבוא בשר שאינו כשר, והחיוב בתעודת כשרות ביחס לבשר, נדונו בעניין נטו מלינדה. ברם, עיקרו של פסק הדין האמור הוא בפירוש המרחיב אשר יש לפרש את סעיפים 132 ו – 133 לפקודה בהקשר הנדון; ובכך שהטובין הנדונים הם טובין כשרים, אשר שירותי הכשרות הם חלק בלתי נפרד מתהליך ייצורם (ראו פסקה 56 לפסק הדין האמור). בית המשפט ציין, בהקשר זה, כי שירותי הכשרות המשולבים בתהליך הייצור הופכים את הבשר מ"בשר סתם" ל"בשר כשר", וככאלה הם מרכיבים הכלולים בטובין, לצורך סעיף 133(א)(2)(א) לפקודה (ראו פסקה 63 לפסק הדין). המדובר, בלשון פסק הדין, בפעולות ה"מעניקות לטובין את עצם מהותם" (בפסקה 64).

8. הגם שבית המשפט הזכיר בהקשר זה את האיסור הסטטוטורי על ייבוא בשר שאינו כשר (ראו פסקאות 66 – 69, 82), לא בכך העיקר. העיקר הוא בהיותו של תהליך הכשרות חלק שלוב מייצורו של המוצר, ובכך שמנקודת מבטו של הקונה, המוצר הכשר אינו זהה למוצר שאינו כשר. הדגש הוא על כך, שפעולות הכשרות הן "חלק אינטרגלי מהליך ייצורו של בשר כבש כשר" (בפסקה 88). בהקשר זה בית המשפט קבע כי גם אם מתמלא צורך רוחני או דתי בנקיטת פעולות ההשגחה, הדבר אינו רלוונטי לבחינת השאלה האם הפעולות האמורות הן חלק אינטגראלי מהליך ייצורו של בשר כבש כשר או לא. קביעה זו מקובלת עליי. היא יפה אף למקרה שבפנינו.

9. בהקשר זה, מקובלת עליי קביעת בית משפט קמא כי מוצר הנושא אישור כשרות הוא מוצר שונה שאינו דומה למוצר שאינו נושא אישור כשרות. מוצר הנושא אישור כשרות מאפשר את מכירתו לקהל, אשר אלמלא האישור המוצר לא היה רלוונטי מבחינתו. בנסיבות אלה, הניסיון לבודד את מרכיב הכשרות מן המוצר נגוע במלאכותיות. הוא אינו עולה בקנה אחד עם הגישה הפרשנית שאומצה בעניין נטו מלינדה. בנסיבות אלה, ההבחנה הנטענת, המבוססת על המסגרת הסטטוטורית הייחודית הנוגעת לבשר המיובא מחו"ל, היא הבחנה ללא הבדל.