ביהמ"ש העליון: תשר שקיבל מלצר מהלקוח הינו הכנסת עבודה מבחינת דיני המס.

השופט א' גרוניס:

1.        בפנינו עתירה בה מבוקש לבטל את פסק דינו של בית הדין הארצי לעבודה, אשר קיבל את ערעור המשיב 1, המוסד לביטוח לאומי (להלן - המשיב או המוסד לביטוח לאומי), על פסק דינו של בית הדין האזורי לעבודה.

רקע ופסקי הדין של בתי הדין לעבודה

2.        העותרת הינה אלמנתו של עוזי כהן ז"ל, יליד שנת 1955 (להלן - המנוח). לעותרת ולמנוח נולדו שלושה ילדים. ביום 25.5.96 שהו העותרת, המנוח וילדיהם על שפת הים בהרצליה. בשלב מסוים הבחין המנוח במספר צעירים אשר רחצו בים, נקלעו למצוקה וקראו לעזרה. המנוח נכנס למים ושחה לכיוונם של הצעירים על מנת להושיט להם עזרה. למרבה הצער, טבע המנוח וניסיונות החייאה שנעשו בו לאחר שנמשה מהמים לא צלחו. על פי המתואר בעתירה, סייעו פעולותיו של המנוח להצלת חלק מהצעירים הטובעים. בעקבות מותו של המנוח, הגישה העותרת למוסד לביטוח לאומי תביעה לקבלת קצבת תלויים לפי סימן ח' לפרק ה' בחוק הביטוח הלאומי [נוסח משולב], התשנ"ה-1995 (להלן - חוק הביטוח הלאומי או החוק). עילת הזכאות בגינה נתבעה הקצבה הייתה הדרישה להכיר בפעולותיו של המנוח כ"התנדבות", לפי סעיף 287(5) לחוק הביטוח הלאומי. תחילה דחה המוסד לביטוח לאומי את התביעה והעותרת נאלצה להגיש בעניין זה תובענה לבית הדין האזורי לעבודה בתל אביב. בהמשך שינה המוסד לביטוח לאומי את עמדתו והתובענה התקבלה בהסכמה. נקבע, כי המנוח מצא את מותו תוך כדי פעולה להצלת חייו של הזולת ועל כן זכאית העותרת לקצבת תלויים. עם זאת, התעוררה השאלה על פי איזה בסיס תחושב קצבת התלויים.

3.        כפי שיפורט בהמשך, הבסיס לחישוב קצבת תלויים הוא שכרו של הנפגע בשלושת החודשים ("רבע השנה") שקדמו למועד ממנו החלה הזכאות לקצבה. החל מחודש אוקטובר 1992 ועד למותו עבד המנוח כמלצר במסעדת "דלי דג" בתל אביב, הנמצאת בבעלותה של המשיבה 3 (להלן - המסעדה). על פי תלושי השכר השתכר המנוח בשלושת החודשים הרלוונטיים 8,046 ש"ח, היינו משכורת חודשית ממוצעת של 2,682 ש"ח. על בסיס סכום זה חישב המשיב את הקצבה המגיעה לעותרת ולילדיה. העותרת טענה, כי בפועל השתכר המנוח כ-10,000 ש"ח נטו בכל חודש. המרכיב העיקרי בשכר היה כספים שקיבל המנוח כתשר ("טיפ") מלקוחות שסעדו במסעדה. סכומים אלו לא נרשמו בספרים ולא באו לידי ביטוי בתלוש המשכורת של המנוח. נוכח סירובו של המשיב להתחשב בהכנסה מתשר כבסיס לחישוב קצבת התלויים, הגישה העותרת לבית הדין האזורי לעבודה תביעה לסעד הצהרתי, לפיו השתכר המנוח בשלושת החודשים הרלוונטיים 30,000 ש"ח ושכר זה הוא הבסיס לחישוב הקצבה. המשיב הגיש כתב הגנה וכן הודעת צד ג' נגד המסעדה. לטענת המשיב, ככל שיימצא כי כספים אותם קיבל המנוח כתשר היו חלק מהכנסתו קמה לו זכות שיפוי מהמסעדה, שהייתה מעסיקתו של המנוח, וזאת לפי סעיף 369(א) לחוק הביטוח הלאומי.

4.        ביום 21.10.04 ניתן פסק דינו של בית הדין האזורי לעבודה (כבוד השופטת ו' סאמט ונציג הציבור מר ד' רנדל). בית הדין קיבל את תביעת העותרת. נקבע, כי העותרת הצליחה להוכיח ששיעור השתכרותו של המנוח ממשכורתו ומכספים שקיבל כתשר עמד על 10,000 ש"ח נטו בחודש לפחות. עוד קבע בית הדין, כי יש להחשיב את ההכנסה מתשר כחלק מהכנסתו של המנוח לצורך חישוב הקצבה. לגישת בית הדין האזורי, אין בעובדה שבפועל, בניגוד לדין, לא שולמו דמי ביטוח לאומי על הכנסה זו כדי לפגוע בזכותם של התלויים לקצבה. בית הדין דחה את ההודעה לצד שלישי שהגיש המשיב נגד המסעדה. זאת, מן הטעם שחובת התשלום של דמי הביטוח הלאומי בגין ההכנסה מסכומי התשר שלא נרשמו בספרי המשיבה חלה על המנוח ולא על המסעדה.

5.        על פסק דינו של בית הדין האזורי לעבודה הגיש המשיב ערעור לבית הדין הארצי לעבודה. ביום 8.11.05 ניתן פסק דינו של בית הדין הארצי (כבוד הנשיא ס' אדלר, השופטים י' פליטמן וש' צור ונציגי הציבור מר ל' מורוזובסקי ומר א' רף), אשר קיבל את הערעור. חוות הדעת המרכזית ניתנה על ידי הנשיא ס' אדלר. נקבע, כי יש להבחין בין תשר העובר דרך קופת המעסיק ונרשם בספריו, אשר נחשב לחלק משכר העבודה של המלצר לעניין חישוב הקצבה, לבין תשר אשר אינו נרשם בספרי המעסיק ואינו נחשב לחלק משכר העבודה. בעניין זה הסתמך בית הדין על פסק דין שניתן על ידו זמן קצר קודם לכן בע"ע 300113/98 ד.ג.מ.ב אילת מסעדות בע"מ - ענבל מלכה, פד"ע מ 769 (2005) (להלן - עניין ענבל מלכה)). בעניין ענבל מלכה נדונה השאלה האם כספים שקיבל מלצר כתשר נחשבים לחלק משכרו, לעניין חובת המעסיק לשלם לו שכר מינימום לפי חוק שכר מינימום, התשמ"ז-1987 (להלן - חוק שכר מינימום). נקבע, כי תשר שהגיע לכיסו של המלצר לאחר שעבר דרך קופת המסעדה ונרשם בספריה נחשב לחלק מהשכר שמשלמת המסעדה. אולם, תשר שניתן למלצר ללא שנרשם בספרים אינו חלק מהשכר אותו משלמת המסעדה. בעניין דנא סבר בית הדין הארצי שיש להחיל את אותה הבחנה שנקבעה בעניין ענבל מלכה. מכיוון שסכומי התשר אותם קיבל המנוח לא נרשמו בספרי המסעדה, קבע בית הדין הארצי לעבודה כי הם לא ייחשבו כהכנסה לצורך חישוב קצבת התלויים לה זכאים העותרת וילדיה. יוער, כי השופט י' פליטמן סבר, בדעת יחיד, כי מן הראוי היה לקבוע שתשר הינו תמיד חלק מהכנסת המלצר מעבודתו, בין אם נרשם בספרי המסעדה ובין אם לאו. עם זאת, מכיוון שבעניין ענבל מלכה נקבע אחרת, ועל מנת שהתוצאה לא תהא תלויה בהרכב אקראי של המותב, הסכים השופט י' פליטמן לקבלת הערעור.

           נגד פסק דינו של בית הדין הארצי לעבודה הוגשה העתירה שבפנינו. ביום 18.10.07 ניתן צו על תנאי בעתירה (המשנה לנשיאה א' ריבלין והשופטים א' א' לוי וס' ג'ובראן). כמו כן, התבקשה עמדתו של היועץ המשפטי לממשלה בסוגיה. על מנת שניטיב להבין את עמדות הצדדים ואת הסוגיה העומדת במוקד העתירה, נתאר תחילה ביתר הרחבה את התשתית החוקית הקשורה לענייננו.

זכאות מתנדבים לגמלה ואופן חישובה

6.        פרק י"ג לחוק הביטוח הלאומי מסדיר את זכאותם של מתנדבים, אשר נפגעו תוך כדי פעולת ההתנדבות, ושל התלויים בהם לתגמולים. סעיף 287 לחוק מגדיר מיהו "מתנדב" לעניין פרק זה. החלופה הרלוונטית לענייננו היא זו הקבועה בסעיף קטן (5): "מי שעשה בהתנדבות, שלא בשכר, פעולה להצלת חייו או רכושו של הזולת...". בתקנות הביטוח הלאומי (פעולת התנדבות להצלת חייו או רכושו של הזולת), התשנ"א-1991, נקבעו פרמטרים בשאלה מתי תיחשב פעולה מסוימת כפעולת התנדבות לעניין סעיף 287(5) לחוק (אם כי התקנות מפנות למספרו של הסעיף בנוסח משולב קודם של החוק). כאמור, אין עוד חולק כי המנוח נחשב למתנדב שנפגע תוך כדי התנדבותו והוא נכנס לגדר הסעיף. לפי סעיף 289 לחוק הביטוח הלאומי, "מתנדב שנפגע תוך כדי פעולת ההתנדבות ועקב פעולה זו, יחולו עליו ועל התלויים בו, לפי הענין, הוראות פרק ה' בשינויים המחוייבים". סעיף 290(א) לחוק קובע כדלקמן:

"היה המתנדב עובד או עובד עצמאי ערב הפגיעה, יחושבו הגמלאות שישולמו לו או לתלויים בו לפי ההכנסה המשמשת בסיס לחישוב הגמלה לפי פרק ה', אך לא פחות ממחצית הסכום הבסיסי כפול שלוש (בסעיף זה - הכנסת המינימום); לא היה המתנדב עובד או עובד עצמאי ערב הפגיעה - יחושבו הגמלאות כאמור כאילו הכנסתו ברבע השנה שקדמה לפגיעה היתה הכנסת המינימום".

פרק ה' לחוק הביטוח הלאומי, שכותרתו היא "ביטוח נפגעי עבודה", עוסק בזכויותיהם של מבוטחים מסוגים שונים לתגמולים מסוימים. המחוקק ביקש בעיקרון להחיל על מתנדב שנפגע תוך כדי התנדבותו את ההוראות החלות על מבוטח שנפגע תוך כדי עבודתו. סעיף 289 לחוק קובע באופן כללי, כי על מתנדב ועל התלויים בו יחולו הוראות פרק ה'. סעיף 290 עוסק באופן ספציפי בבסיס לפיו תחושב הגמלה למתנדב או לתלוייו. על פי הרישא של הסעיף, אם היה המתנדב "עובד" או "עובד עצמאי", בסיס החישוב של הגמלה הוא ההכנסה המשמשת בסיס לחישוב הגמלה לפי פרק ה', אלא אם היא פחתה מרף מסוים. אין חולק, כי על המנוח חלה הרישא של הסעיף וכי הכנסתו לא פחתה מהרף המינימאלי הקבוע בו. כלומר, לפי החוק ההכנסה המהווה בסיס החישוב של קצבת התלויים לה זכאית העותרת היא אותה הכנסה המהווה בסיס לחישוב הגמלאות לפי פרק ה' לחוק. נפנה אפוא ונבחן את ההוראות הרלוונטיות בפרק ה' לחוק. בטרם נעשה זאת נציין, כי בתגמולים לנפגעי התנדבות, בשונה מתגמולים לנפגעי עבודה, נושא בסופו של יום אוצר המדינה ולא המוסד לביטוח לאומי (ראו, סעיף 291 לחוק הביטוח הלאומי).

7.        הקצבה שנתבעה על ידי העותרת היא קצבת תלויים לפי סימן ח' לפרק ה' בחוק הביטוח הלאומי. על פי סעיף 132 לחוק, קצבת התלויים הינה אחוזים מסוימים מ"קצבת נכות מלאה". לפי סעיף 130(ב)(3) לחוק, "קצבת נכות מלאה" היא "קצבת הנכות שהייתה משתלמת למבוטח אילו חל עליו סעיף 105". סעיף 105 לחוק הביטוח הלאומי קובע, כי קצבת נכות לחודש בשיעור 100% "תהיה שווה לדמי הפגיעה ליום שהיו משתלמים למבוטח, כפול שלושים". המונח "דמי פגיעה" מפנה אותנו לסימן ד' לפרק ה' לחוק. סעיף 97 לחוק, שכותרתו "שיעור דמי פגיעה", קובע נוסחה לחישוב דמי הפגיעה. הנוסחה היא מכפלה מסוימת של "שכר עבודתו הרגיל של המבוטח". הוראה המורה כיצד יש לחשב "שכר עבודה רגיל" קבועה בסעיף 98 לחוק, שזו לשונו:

"(א)שכר העבודה הרגיל, לענין סעיף 97, הוא הסכום המתקבל מחלוקת הכנסת המבוטח, ברבע השנה שקדם ליום שבעדו מגיעים לראשונה דמי פגיעה, בתשעים.

                      (ב)   לענין סעיף זה, "הכנסה" -

(1)      במבוטח לפי סעיף 75(א)(1) - ההכנסה שממנה מגיעים דמי ביטוח;

(2)      במבוטח אחר שלפי סעיף 75(א) - ההכנסה ששימשה יסוד לחישוב דמי הביטוח בעד רבע השנה האמור בסעיף קטן (א),

...".

סעיף 98 לחוק הביטוח הלאומי יוצר, אם כן, הבחנה, לעניין הגדרתה של "הכנסה" המהווה בסיס לחישוב גמלה, בין שני סוגים של מבוטחים: סוג אחד, מבוטח לפי סעיף 75(א)(1); סוג שני, מבוטח לפי יתר הסעיפים הקטנים שבסעיף 75(א). סעיף 75(א)(1) לחוק עוסק ב"עובד", למעט שוטרים, סוהרים ועובדים בשירותי הביטחון. יתר הסעיפים הקטנים בסעיף 75(א) מתייחסים למתכונות שונות של עבודה והעסקה. החלופה היחידה שעשויה להיות רלוונטית לענייננו היא סעיף 75(א)(2), העוסק ב"עובד עצמאי".