1. האם נכס, המשמש בחלקו האחד כמשרדי ועד העובדים של בנק דיסקונט ובחלקו האחר כמשרדים למתן שירותי תחזוקה שוטפת (כגון אינסטלציה, מיזוג, תקשורת וכד') לנכסי הבנק באזור ירושלים, הינו בבחינת "משרדי הנהלה ראשית ו/או הנהלה אזורית של בנק" כמשמעותו של מונח זה בסעיף 6ג לצו המיסים של עיריית ירושלים לשנת 2013, או אז יחויב בארנונה בתעריף מופחת, או שמא יש לסווגו כ"בניינים המוחזקים ע"י בנקים" כמשמעותו של מונח זה בסעיף 6א לצו הנ"ל, או אז יחויב בארנונה בתעריף גבוה יותר. זו השאלה העומדת ביסוד הערעור שלפניי.
2. סעיף 6א לצו המיסים של עיריית ירושלים (להלן:
הצו) מורה, כי "בניינים המוחזקים על ידי בנקים" יחויבו בארנונה לפי 1264.21 ש"ח למ"ר. בשנת 2011 פנתה עיריית ירושלים לשרי הפנים והאוצר, בבקשה לאשר את החלטת מועצת העירייה ולפיה תופחת הארנונה למשרדי הנהלה ראשית או אזורית של בנק ותעמוד על 886.59 למ"ר. תכלית ההפחתה הייתה למנוע עזיבתן של הנהלות בנקים את העיר ולעצור מגמה שהסתמנה, ואשר עלולה הייתה להביא לפיטורי עובדים ולצמצום מקורות תעסוקה בעיר. הבקשה אושרה על ידי השרים המוסמכים ביום 31.12.12.
בעקבות התיקון, מורה סעיף 6ג לצו כך:
"
משרדי הנהלה ראשית ו/או הנהלה אזורית של בנק: נכס המוחזק על ידי בנק והעומד במצטבר בכל אחד מן התנאים הבאים:
1.
הנכס משמש אך ורק להנהלה ראשית ו/או להנהלה אזורית של בנק, ושטחו עולה על 100 מ"ר.
2.
הנכס אינו משמש לכל שימוש בנקאי אחר כגון: סניף בנק, ארכיב, מרכז לוגיסטי, מוקד טלפוני לשירות בנקאי ועוד, וקיימת חציצה פיסית מלאה, קבועה בקרקע ומוחלטת מכל שימוש אחר.
3.
לקוחות אינם מבקרים בו.
נכס העונה להגדרה האמורה יחויב בארנונה מופחתת, כמתואר לעיל.
3. הנכס בו מדובר נמצא ברח' דורות ראשונים 2 בירושלים, וגודלו 127 מ"ר. מנהל הארנונה השית על בנק דיסקונט, המחזיק בנכס זה, ארנונה לפי סעיף 6א, היינו, התעריף הגבוה המושת על "בניינים המוחזקים על ידי בנקים".
4. הבנק ערר על החלטה זו בפני ועדת הערר לענייני ארנונה שליד עיריית ירושלים. ועדת הערר דחתה את טענת הבנק לפיה יש לסווג את הנכס על פי סיווג משרדים, שירותים ומסחר, מן הטעם שצו המיסים ייחד בניינים המוחזקים בידי בנקים מנכסים אחרים, והכוונה לבנק על כל אגפיו ויחידותיו. עם זאת, קיבלה ועדת הערר את הטענה החלופית, ולפיה יש לראות בנכס האמור "משרדי הנהלה ראשית או אזורית" של הבנק, ולחייבו בתעריף המופחת. ועדת הערר מצאה, כי מנהלת אחזקה, מנהלת בינוי, מנהלת בטחון ומשרדי ועד העובדים הם שימושים הקרובים הרבה יותר לפעילות ניהולית של הבנק, במיוחד לאור העובדה שהם משמשים את כל סניפי הבנק במחוז ירושלים, ומשרדי הוועד משמשים את כל עובדי הבנק בכל הארץ. אין חולק כי הנכס עומד ביתר התנאים (גודלו מעל 100 מ"ר ואין מתקיימת בו פעילות של לקוחות).
5. מכאן ערעורו של מנהל הארנונה.
לטענתו, החריג המופיע בסעיף 6ג מנוסח באופן דווקני ומצומצם, שהרי נאמר בו כי תנאי לתעריף המופחת שהנכס משמש "
אך ורק" את משרדי ההנהלה. ומכלל הן מצומצם זה, אתה שומע את הלאו הרחב: מה שאינו משמש אך ורק לצורך האמור, אינו מוחרג מן התעריף החל על "בניינים המוחזקים על ידי בנקים". התנאי השני המופיע בסעיף 6ג, היינו שהנכס אינו משמש לכל שימוש בנקאי אחר, מודגם באמצעות דוגמאות אולם מן הנוסח ברור כי אין המדובר ברשימה סגורה. מנהל הארנונה סבור כי משרדי הוועד מתאימים, על פי מהותם, להימנות עם השימושים המנויים כ"שימוש בנקאי אחר" שאינו "משרדי ההנהלה". בהקשר זה טוען הוא, כי משרדי ועד עובדים אינם יכולים להיחשב כמשרדי הנהלה ולו מן הטעם שבידוע שוועד עובדים פועל לרוב נגד ההנהלה. ולבסוף טוען מנהל הארנונה כי הפחתה למגזר אחד מחלקת את עול הארנונה באופן בלתי שוויוני ומכאן שיש להיזהר ולהימנע ממתן פירוש מרחיב לביטוי "משרדי הנהלה" של בנק.
6. הבנק מצדד בהחלטת ועדת הערר. לטענתו, המונח "הנהלה של בנק" הוא מונח רחב, המקיף את כל יחידות הבנק שאין עיסוקן בפעילות פיננסית כדוגמת זו המתנהלת בסניף, ובכלל זה הנהלת חשבונות, הנהלת נכסי הבנק, המחלקה המשפטית ועוד. חלק משמעותי מן הנכס שבמחלוקת משמש את שירותי התחזוקה והבינוי לנכסי הבנק באזור ירושלים וכן את משרדי ועד העובדים. פעילות זו היא פעילות המשתייכת, לפי מהותה, לפעילות ההנהלה האזורית של הבנק להבדיל מן הפעילות הבנקאית המתבצעת בסניפי הבנק. עוד לטענת הבנק, מקום שאין בצו הארנונה סיווג ספציפי לשימוש שנעשה בנכס, יש לבחור את הסיווג הקרוב ביותר, בין היתר על פי העיקרון לפיו בענייני מיסוי בוחרים בדרך המקלה עם הנישום. הבנק סבור, כי תכלית הצו היא החרגת משרדים שאין מתקיימת בהם "פעילות סניף בנקאית פיננסית טהורה", כלשונו. סברה זו נלמדת, לשיטת הבנק, מן העובדה שהצו לא הסתפק בקביעת הסיווג "משרדי הנהלה", וראה להוסיף קריטריונים המזהים פעילות שאינה של סניף בנקאי. כך נקבע כי נדרשת חציצה פיסית מלאה בין "משרדי הנהלה" לבין הפעילות הבנקאית, וכך נקבע כי אין לקוחות מבקרים בנכס. לטענת הבנק, הפעילות המתבצעת במחלקת הבינוי והתחזוקה היא טכנית הנדסית ואין בה כדי לסייע במתן שירותים בנקאיים. אין פעילות זו הופכת לפעילות בנקאית רק בשל זהות מקבל השירות. ואילו בכל הנוגע לוועד העובדים, הרי שהמדובר בפעילות הנעשית ככלל בתיאום מלא עם ההנהלה, זוכה לתקצוב מן ההנהלה ותכליתה לשרת לא רק את העובדים אלא גם את הבנק. אין ללמוד מסכסוכי עבודה המתרחשים במקרים יוצאי דופן על מהותה של פעילות ועד העובדים ככזו הנהנית משיתוף פעולה עם הנהלת הבנק.
7. דין הערעור להתקבל.
המסגרת הנורמטיבית הרלוונטית לענייננו מורכבת משלושה רובדי חקיקה. חוק ההסדרים במשק המדינה (תיקוני חקיקה להשגת יעדי התקציב), התשנ"ג-1993, המורה בסעיף 8 כי מועצה תטיל ארנונה כללית בכל שנת תקציב, וזו תחושב
"לפי יחידת שטח בהתאם לסוג הנכס, לשימושו ולמקומו"; תקנות ההסדרים במשק המדינה (ארנונה כללית ברשויות המקומיות בשנת 2000), התש"ס-2000, אשר הוחלו בשנים שלאחר התקנתן מכוח חקיקה ראשית. תקנות אלה קובעות רשימה של סוגי נכסים שהם בני חיוב בארנונה: מבנה מגורים; משרדים, שירותים ומסחר; בנקים וחברות ביטוח; תעשייה; בתי מלון; מלאכה; אדמה חקלאית; קרקע תפוסה; קרקע תפוסה במפעל עתיר שטח; קרקע תפוסה המשמשת לעריכת אירועים; חניונים; מבנה חקלאי; נכסים אחרים. עבור כל סיווג קובעות התקנות תעריפי מינימום ותעריפי מקסימום; ולבסוף - צו המיסים של עיריית ירושלים, שהוצא מכוח סמכותה על פי חוק ההסדרים הנ"ל.
בעמ"נ 315/05
בנק יהב בע"מ נ' עיריית ירושלים (מיום 10.8.06) דן בית משפט זה (כב' הנשיאה מ' ארד) בטענתם של תאגידים בנקאיים שערערו בפניו, ולפיה צו המיסים אינו חוקי משום שסיווג הנכס לצרכי ארנונה צריך שייעשה על פי השימוש בנכס ולא על פי מיהות המחזיק בו. לחלופין נטען, כי גם אם הסיווג חוקי, אין לפרשו בניגוד לחוק ההסדרים ולפסיקה, ומכאן שיש לקבוע כי הסיווג "בנקים" חל רק על נכסים שנעשה בהם שימוש בנקאי. המערערים באותה פרשה הציעו מבחן, אותו כינו "מבחן ההפרטה", ולפיו אותן יחידות בבנק שניתן היה להעבירן לאחריותו של תאגיד שאינו תאגיד בנקאי, כגון היחידות העוסקות בבינוי, באחזקה, בכוח אדם, המחלקה המשפטית וכד', לא ייחשבו כ"בנקים" לצורך החיוב בארנונה.
בית המשפט דחה את טענות המערערים וקבע כי המבחנים שנקבעו בחוק ההסדרים, היינו סוג הנכס, השימוש בו ומיקומו הם מבחנים הנתונים לפרשנות רחבה. בהקשר זה הפנה לספרם של המלומדים ה' רוסטוביץ, פ' גלעד , מ' וקנין ונ' לב,
ארנונה עירונית (מהדורה חמישית, ספר ראשון, תשס"א, בעמ' 493-487), הסבורים כי ניתן לפרש את המונח "שימוש" באופן רחב, שאינו קשור בהכרח למשמעותו הלשונית, וכי ניתן להשתמש באמות מידה כמו תכונות המשתמש, שיקולי רווחיות ומהות הפעילות. עוד הוסיף בית המשפט וקבע כי:
"ההבחנה בין סוג השימוש שנעשה בנכס לבין זהות המחזיק בנכס, לעיתים איננה חדה. כך, למשל, לבנקים וחברות ביטוח יש התייחסות מיוחדת בהלכה הפסוקה וכן בתקנות ההסדרים המוציאות במפורש בנקים וחברות ביטוח מ'משרדים, שירותים ומסחר'. כאמור לעיל, המערערים לא תקפו תקנות אלו. מבחן ה'שימוש' כמדד עיקרי, מוחל גם על בנקים, אך לא ניתן להתעלם כליל מתכונותיהם של גופים אלה ומשיקולי הריווחיות. על רקע זה, מתן פירוש רגיל, וכל שכן פירוש רחב, לסיווג 'בנקים', מוביל למסקנה כי הסיווג עומד בדרישות מבחן ה'שימוש'" (שם, פסקה 16).
בפסק דינו הסתמך בית המשפט, בין היתר, על פסק דינו של בית המשפט העליון ברע"א 11304/03
כרטיסי אשראי לישראל בע"מ נ' עיריית חיפה (מיום 28.12.05), בו נקבע כי במקרים מסוימים אין לפסול סיווג המכיל מרכיב של מיהות המשתמש, וכי מבחן משולב של מהות השימוש ומהות המשתמש יכול להיות במקרים מסוימים לגיטימי. ובהמשך נאמר בו כי
"סיווג של בנקים, שאינו דומה בשימושו לעסקים מסוג אחר, הינו לגיטימי".