אינדקס עורכי דין | פסיקה | המגזין | טפסים | פסקדין Live | משאלים | שירותים משפטיים | פורום עורכי דין נגישות
חיפוש עורכי דין
מיקומך באתר: עמוד ראשי >> חיפוש פסקי-דין >> פסק-דין בתיק עמ"ה 1181/02

פסק-דין בתיק עמ"ה 1181/02

תאריך פרסום : 29/11/2007 | גרסת הדפסה
עמ"ה
בית המשפט המחוזי תל אביב
1181-02,1318-04
15/05/2007
בפני השופט:
מגן אלטוביה

- נגד -
התובע:
בגים אליהו
עו"ד גיורא עמיר
הנתבע:
פקיד שומה גוש דן
עו"ד קרן יזדי
עו"ד שגית כחלון - פרקליטות מחוז ת"א - אזרחי
פסק-דין

מר בגים אליהו (המערער) הוא בעל עסק לממכר שווארמה, פלאפל וכד' בבני ברק. שנות המס שבערעור הן 1997-2000. המשיב קבע את הכנסתו של המערער, בשנות המס האמורות, על פי מיטב השפיטה בשל קביעתו כי הכנסות המערער כפי שדווחו אינן סבירות וכי הן נופלות מההכנסה החייבת העולה מתוך נתוני עסקו והתחשיבים הכלכליים שבוצעו על ידי המשיב ובכלל זה המחלקה הכלכלית שברשות המסים. השומה לשנת 1999 לרבות חישוב עלות צריכת חומרי הגלם, נבנתה כאמור על בסיס נתוני עסקו של הנישום, צריכת החומר שלו והמחזור המחושב על בסיס הכמויות שניתן היה לייצר ולמכור לפי צריכת החומר המדווחת. השומה נבנתה על סמך מדגם שערך המשיב בעת ביקורת בעסקו של המערער בשנת 2001. במהלך ביקורת זו, הוזמנו מספר מנות הנמכרות בעסקו של המערער. המנות נשקלו ונשקלו רכיביהם כפי שיפורט. על סמך שקילות אילו ובהתחשב בשיעור פחת גבוה מהקבוע בתדריך הענפי, נקבעה כמות חומר הגלם שבמנות. כן נקבע היקף רכישות חומר הגלם על פי הצהרת המערער, נקבע מספר המנות הניתנות להכנה מכמות חומר הגלם שנרכשה, מספר זה הוכפל במחיר למנה כפי שזה חולץ מחשבוניות המערער ונקבע הפדיון ממכירת מנות מזון לשנת 1999. על פי נתוני אותה שנה, שיעור עלות החומרים המחושבת של המערער, כפי שחישב4 המשיב, הייתה 33.7%. בהסתמך על אחוז זה, חושבו השומות לשנים האחרות שבערעור.  באופן דומה, חושב גם הפדיון משתייה. נקבעה עלות פחית שתייה לפי "קניות" מדווחות, נקבע אחוז החומר ביחס למחיר המכירה שנמצא בעת הביקורת לפחית ובהתאם נקבע  הפדיון בדרך של גילום אחוז החומר. אחוז החומר שנמצא, תאם בדיוק לאחוז החומר המופיע בתדריך הכלכלי, בנוגע לשתייה. לחלופין טען המשיב באשר לשומות לשנים 1997-  1999 כי למערער הפרשי הון בלתי מוסברים בסך 204,759 ש"ח ולכן יש להוסיף להכנסותיו המדווחות סכום זה כאשר הסכום תומך בתחשיביו של המשיב בשומות שנעשו על בסיס תחשיב חומרי הגלם. על כך חולק המערער ומכאן ערעורו.

המערער סבור כי הנתונים ששימשו את המשיב הם נתונים שגויים. כי לא היה מקום להכיל את תוצאת הביקורת בשנת 1999 לשנים האחרות. כי הביקורת נעשתה באמצעים לא מדויקים. רמת הדיוק של המשקל שבאמצעותו בוצעה השקילה, שנויה במחלוקת. שיטת השקילה עלולה לקבע שגיאות באופן שישליך על המשך השקילות המתבצעות באותה מנה ולשבש בכך את הממצאים הסופיים.  הנתונים נאספו ממדגם קטן מדי ובקשר עם מנות שאינן מאפיינות בהכרח את המנות הנמכרות בעסקו של המערער. הגם שהשומות נקבעו על בסיס נתוני הדיווח, התוצאה העסקית היא בלתי סבירה. היא מובילה למסקנה כי למערער היו הכנסות הגבוהות פי 3 ביום מאשר הוצהר ובמשך כל ימות השנה. תוצאה זו אינה מתיישבת עם המציאות, עם מיקומו של העסק, עם שינויים עונתיים ועם מספר השעות בפועל בהן העסק פועל וכיוצא באילו. הואיל וספריו של המערער לא נפסלו בשנות המס שבערעור הרי שעל המשיב "להצדיק" את השומות, כך המערער. 

ב"כ המערער הדגיש בסיכומיו כי בחירת מנות אשר הכילו בתוכן טוגנים (צ'יפס) נועדה כדי להפחית את כמות הבשר במנה ובכך להטות את התחשיב, על מנת להגדיל ההכנסה אשר ניתן להפיק מכמות הבשר הגולמית שנרכשה והוצהרה על ידי המערער. לטעמו, מנות בעלות תכולת טוגנים אינן מנות אופייניות. לטענת המערער, באמצעות בא כוחו, ברגיל המנות הנמכרות, הן בעלות תכולת בשר גבוהה יותר מהמנות שנבחרו לדגום את העסק. יתרה מכך, ביקורת אחת ושקילה אחת אינה יכולה, כך המערער, לשמש אמת מידה לאלף ימי עסקים שנישומו בידי המשיב. כך באשר למנות הנמכרות ובבחינת קל וחומר באשר לחישוב הפדיון ממשקאות שנערך על סמך רכישת 2 פחיות שתייה בלבד. 

המערער טוען לשיעור חומר של 62%  במובדל מ 33.7% כפי שקבע המשיב. המערער לא הגיש חוות דעת מטעמו או תחשיב. המערער פירט בסיכומיו כי הוא מבסס תחשיבו על כי המשקל האופייני של כמות הבשר במנת שווארמה הוא 200 גרם. בהמשך לניכויי פחת בשיעור שקבע כלכלן המשיב, בשיעור של 51%, בחילוץ 3,546 קילו בשר מתוך 6,900 קילו (מתוך ספרי המערער) ניתן למכור 17,733 מנות. על פי נתונים אילו קילו שווארמה נרכש ב    33 ש"ח  ועל כן מחיר עלות מנת בשר שבמנה של שווארמה, לטענת המערער, הוא 6.60 ש"ח בשנות המס שבערעור. מחיר מנה של 15.38 (ללא המע"מ) מביא לפדיון של 272,734 ש"ח . על פי נתוני הקניות אליבא המערער, בניכוי עלות משקאות, הרי שעלות הבשר עמדה על 170,000 ש"ח. על כן עלות החומר 170,000/272,734 היא כ 62%. אילו לא היו נכללים בשקילה הטוגנים והייתה מובאת בחשבון כי במנת שווארמה מצויה מנת בשר בכמות של 200 גרם ולא כפי שקבע המשיב, בין  114 גרם  ל- 184 גרם, בהתאם למנות שנשקלו, היה הפדיון תואם את הפדיון המוצהר 440,876 ש"ח (מע/5) הכולל גם פריטים אחרים כגון פלאפל, כריכים שונים ושתייה. עוד חולק המערער על קביעת הכלכלן מטעם המשיב באשר לסכום הקניות שחולץ מתוך ספרי המערער.

המערער בסיכומיו מבקש להראות כי גם על פי דרך בניית השומה של כלכלן המשיב, הרי שהפדיון משווארמה עומד על 199,400 ש"ח בלבד, כדלקמן: קניות בשר שווארמה בשנת 1999 היו 6,082 קג' (פחת 49%) ובשר ישבני עוף (שומן) -5,925 קג' (פחת 85%). על פי אלטרנטיבה זו, הבנויה על התחשיב הכלכלי של המשיב, בו שיעור החומר עומד על 36% הרי שמנה נמכרת ב 18 ש"ח כולל מע"מ, משמע ב 15.38 ש"ח כפול שעור החומר (הבשר) 36% = 5.54 ש"ח . אם כך עלות הבשר למנה הוא 4.90 ש"ח (לאחר ניכוי עלות טוגנים, בצל ופיתה). מכאן שמכל קילו בשר בעלות של 15 ש"ח לקילו, כך ב"כ המערער, מתקבלות 3 מנות ובסה"כ מכמות הבשר שנקנתה (מש/4) ניתן להפיק באלטרנטיבה חישובית זו 11,076 מנות X 18 ש"ח = 199,400 ש"ח פדיון משווארמה בעוד הפדיון המוצהר (כולל משקאות ופלאפל) היה 440,876 ש"ח.

לבסוף מצביע ב"כ המערער על משקלו הנמוך של תדריך המשיב, היותו בגדר עדות שמיעה בלא יכולת לברר כיצד נערך ונבנה . עוד מצביע ב"כ המערער על אורח החיים הצנוע שמנהל המערער, כי הוצאות מחיה בחלקן הן מתוך עיסקו (שימוש עצמי). משכך, הוצאות המחיה שקבע המשיב ובהמשך לכך גידול ההון, גבוה הוא מאשר צריך היה להיקבע. סכום גידול ההון צריך לעמוד 33,000 ש"ח בלבד (בנוסף לסכום בונוס מ"קוקה קולה" בסך 10,000 ש"ח.)

עמדת המשיב היא כי על אף שלא נפסלו ספרי המערער, הרי שלצורך סעיף 155 לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א- 1961 (להלן- הפקודה), אין ליתן אמון בספריו. משכך עליו הנטל להוכיח כי השומות מופרזות ובנטל זה לא עמד.  בשנת 1999 נתגלו אצל המערער סטיות מהותיות מהוראות ניהול פנקסים ובכללן אי רישום תקבולים (מש/2 תרשומת ביקורת שערך המשיב בה נרשם "הנישום הכניס את הכסף (התמורה ששולמה בגין קניית הביקורת שתוארה לעיל-מ.א.) לכיסו ונתן עודף מקופסא של כסף קטן. לאחר 10 דקות הזדהינו והנישום טען שהקופה לא נפתחה היום כי לא יודע להפעיל את הקופה... בשעה 11:58 הופיע הבן והחל להפעיל את הקופה. האבא מסר לבן את הכסף שמכר עד עכשיו, נכון לשעה ... ש"ח (המשך לא קריא בצילום שבעותק תיק ביהמ"ש)". חוסר האמון שיש ליתן לספרי המערער מתחזק גם בשל עלות המכר שנטענה על ידו בספריו כעומדת בשנת 1999 על סך 308,000ש"ח  בעוד שבבדיקה שערך המשיב של חשבוניות הקניה שהציג המערער עצמו, נמצא כי עלות מכר לשנה זו הייתה 423,000 ש"ח. אליבא המשיב, אף אם יוכרו ספרי המערער כקבילים, הרי שלנוכח ממצאים אילו והפרשי ההון אשר נתגלו, אין להסתפק באותו נטל ראיה אשר היה מוטל על כתפי הנישום אשר מחזיק בספרים קבילים. מכל מקום, עמדת המשיב היא כי המערער לא עמד בנטל הראשוני להוכיח כי שומת המשיב היא מופרזת. הנטל העיקרי, נטל הראיה ממשיך לרבוץ על כתפי המערער אף אם  על המשיב מגולגלת חובת ההצדקה. המערער חייב להוכיח את טענותיו בראיות טובות לכאורה, על מנת שהמשיב יהיה מחויב להצדיק את החלטתו. המערער לא הביא עד אחד מטעמו או חוות דעת המגבה את טענתו כי משקל הבשר במנות גבוה מהמשקל שמצא המשיב בבדיקתו. אין כל ראיה התומכת בטענת ב"כ המערער כי משקל הבשר במנות עומד  על 200 גר'.  בהעדר כל ראיה באשר לכמות הבשר או חוות דעת באשר לאחוז החומר, מטעמו של המערער, מתחזקת עמדת המשיב, אשר ערך ביקורת קפדנית, חילץ ממנה נתונים ובנה את השומות בהסתמך על נתונים אילו והתבסס על ספרי המערער באשר לכמות החומר.

עוד טוען המשיב כי דיווחי המערער לוקים באי סבירות בולטת. אחוז חומר הנע בין 69.9% ל 67.5% בשנות המס שבערעור מהווה חריג קיצוני שעה שמשווים נתונים אילו עם נתונים מקובלים בענף על פי התדריך הענפי שנערך על ידי המחלקה הכלכלית שבנציבות מס הכנסה. על פי התדריך הכלכלי הרלבנטי מבחינת הענף, גודל עסקו של המערער ושנות המס שבערעור, הרי שצריכת החומר בעסק כעסקו של המערער מצוי, לפי חישוב משוקלל, בטווח שבין 36%-33%. המערער לא הצביע על כל מאפיין ייחודי בעסקו שיש בו כדי להבדילו מעסקים אחרים כדוגמתו וכדי להצדיק שיעור תצרוכת חומר כה גבוהה. כן טוען המשיב כי מבדיקת המכירות שדווחה על ידי המערער לעומת עלות המכר המדווחת מתקבלת תוצאה בלתי סבירה כי המערער משקיע יותר ממון בקניית חומרי מזון מאשר מפיק הכנסות ממכירתם. בדיקת המשיב העלתה כי לא כך הם פני הדברים. על רקע חוסר אמינות הספרים, הפרשי ההון שנתגלו, השוואה לנתוני התדריך הכלכלי, הרי שהשומה שבנה המשיב היא סבירה ומוצדקת ומכל מקום, המערער לא נשא בנטל לשכנע כי היא מופרזת.

דיון

סעיף 155 לפקודה קובע:

"חובת הראיה כי השומה היא מופרזת תהיה על המערער ; אולם אם המערער ניהל פנקסים קבילים, ובערעור על פי סעיף 130(ח) כאשר פנקסי החשבונות בוקרו על ידי רואה חשבון וחוות דעתו על הדו"חות הכספיים על פיהם היתה ללא הסתייגות או בהסתייגות שלדעת בית המשפט אין לה נפקות לעניין קבילות הפנקסים, חייבים פקיד השומה או המנהל, לפי העניין להצדיק את החלטתם."

לכאורה נמצאו בעסקו של המערער, ממצאים וליקויים בקשר עם אי רישום תקבולים (מש/2) כגון הכנסת כספים לכיס או לקופסא ולא לקופה הרושמת, אי ידיעה כיצד להפעיל הקופה (פרטיכל מיום 31.1.2006 עמ' 11 ש' 1-4), אולם המשיב בחר שלא לנקוט בהליך של פסילת ספרי המערער. משעשה כן, מתעוררת השאלה האם  יכול המשיב לבקש מבית המשפט, לעניין חובת ההצדקה, שלא להתייחס אל המערער כאל בעל ספרים קבילים.  מחד, מחוקק הפקודה קבע דרך פעולה שעה שמבקש המשיב לפסול ספרים. במתווה זה לנישום עומדות בן השאר, זכות השימוע וזכות הערעור. תוצאות פסילת ספרים רחבות הן משאלת הנטלים, אולם קבלת עמדת המשיב, תתיר את ציבור הנישומים-המערערים, חשופים לתוצאתה של פסילת ספרים בפן הדיוני, מבלי שהייתה להם ההזדמנות למצות זכויותיהם, למשל מכוח סעיף 130 לפקודה. מאידך, גישת בית המשפט העליון בעניין ע"א 9792/02, פואז מוחמד נ' מס הכנסה - טבריה. מיסים יט/5 (אוקטובר 2005) ה-6,עמ' 83, מורה לבחון לצורך סעיף 155, את קיומה של "קבילות מהותית" במובדל מ"קבילות פורמלית". במקרה פואז מוחמד ובפסקי הדין שאוזכרו בו, המדובר בנישומים שבחרו שלא להציג את ספריהם או שאילו לא היו בנמצא או לא נוהלו כלל. גבולות הקבילות המהותית אף הם נקבעו בעניין פואז מוחמד - דהיינו, כי עמדה בפני פקיד השומה האפשרות לנקוט עמדה כלפי הספרים. הגבלה זו מאזנת בין זכויות הנישום שתוארו לעיל מחד, לבין אותם מקרים שהנישום יכול היה לעשות שימוש בפרשנות מילולית פורמלית בסעיף 155, שעה שהוא עצמו לא איפשר למשיב לבחון את הספרים או כי לא ניתן היה לבחנם מטעמים אחרים. במקרה דנן למשיב עמדה אפשרות זו והוא אף ביסס את השומות בן השאר על בסיס המידע שדלה מספרי המערער. יתרה מכך, אי רישום תקבולים לכאורה, שנתגלו בשנת מס מסוימת ואשר המשיב בחר שלא לפסול בשלם את ספרי המערער, אינם יכולים לשמש בסיס להחרגה המצויה בסעיף 155 לפקודה, כאילו אין הספרים קבילים לכל שנות המס שבערעור, בפרט לשנים אשר לגביהן אין מידע בדבר התנהלות המערער בקשר עם רישומי תקבולים. עם זאת, התנהלות המערער שתוארה לעיל, תהא לה משקל מסייע בהצדקת עמדת המשיב לקבוע למערער שומות לפי מיטב השפיטה ויש בה סיוע לכאורי לאי סבירות התוצאה העסקית הנובעת מהמוצהר על ידי המערער בדו"חותיו.

לטעמו של המשיב, אין הוא מחויב להצדיק את שומתו ולהוכיח את סבירותה כל עוד לא נשא המערער בנטל להוכיח ולשכנע כי השומה מופרזת ובלתי סבירה.  ב"כ המשיב מפנה בעניין זה לפסק הדין המתמצת את ההלכות בעניין זה שיצא  תחת ידה האמונה של כב' השופטת אופיר תום בעניין עמ"ה 1026/98 אל מחארק עבודול פתח ואח' נ' פקיד שומה רמלה. מיסים יז/5 (אוקטובר 2003) ה-17:

" ... סעיף 155 לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש) (להלן: "הפקודה"), מטיל על המערער בערעור מס, את נטל ההוכחה בו הוא נושא ככלל, בעוד על המשיב מטיל המחוקק, את נטל הצדקת השומה, בו הוא נושא רק כל אימת שהשומה שהוציא למערער, לפי מיטב השפיטה, בוססה על ספרים שלא נפסלו.

לצורך הרמת הנטל מצידו, נדרש המערער לפי הפסיקה, לפירוט הכנסותיו, להמצאת מסמכי העסק והסבריהם, לחישובים ולניתוחים משלו, לחוות דעת של מומחה ועוד כיו"ב, ראיות שבכוחן לשכנע באמינות דווחיו למשיב. המשיב לעומתו, אשר נטל ההצדקה על כתפיו, נדרש להוכיח, כי השומה שערך מוצדקת, וזאת, על ידי שימוש במבחני עזר, כמו השוואת השומה לתוצאות עסקיות של שנים קודמות, השוואה לעסקים אחרים מאותו סוג, היזקקות לתדריכים כלכליים, לביקורות בעסק, ועוד (ר', סקירה מקפת של הנטלים כאמור, על ידי השופט ממן, בעמ"ה 128/97, עאדל בדאוי ארסלאן נ' פקיד השומה נצרת, מיסים יב/2, ה-220).

הטלת חובת ההצדקה על כתפי המשיב, כך נקבע, אין משמעה כי חובת הראייה שהשומה מופרזת, הוסרה מכתפי המערער. שהרי, אפשר גם אפשר שעל אף המצאותם של ספרים קבילים בעסק, יהיה תוכנם בלתי נכון או בלתי סביר (ר', ע"א 59/87 השקעות ותמלוגים בע"מ נ' פקיד שומה ת"א 1, מיסים ד/1, ה-88 ה-94).

משמעות הדבר היא, שפקיד השומה מוסמך לערוך שומה לפי מיטב שפיטתו, אם וכאשר עולה מתוך דוחות המערער תוצאה הנראית על פניה, בלתי סבירה, אף שהספרים קבילים הם (על מהותה של חובת ההצדקה, ר' בין היתר, עמ"ה 47/92 דניאל כהן נ' פקיד שומה ירושלים, מיסים יא/2, ה-118, וכן, עמ"ה 206/95 איתן דהרי נ' פקיד שומה רחובות, מיסים יג/2, ה-132)...

...בין כך ובין כך, השאלה הצריכה דיון לגופה בערעור מס כמו זה בעניננו, שני פנים לה בכל הנוגע לנטל ההצדקה הרובץ על המשיב כאמור. האחד, הדן בשאלה אם בדין דחה את דוחותיו של המערער; והשני,האם השכיל להצדיק את השומה האלטרנטיבית שבנה על בסיס נתוניו הוא. לאחריהן, באה השאלה אם הוכיח המערער מצידו את מופרכותה של השומה שבנה לו המשיב.

עמ"ה 128/79 עאדל בדאוי ארסלאן נ. פ"ש נצרת, מיסים יב/2 (אפריל 1998), עמ' ה-28, הוא פסק דינו המקיף בנושא זה של כב' השופט ממן. ושם נאמר:

... פסילת הספרים (או קבילותם) וכן סוג המחלוקת (פנקסית או לבר-פנקסית) הם נתונים שאינם מעלים או מורידים באשר לשאלה שעל הפרק והיא - מה נטל מוטל על המערער ומי פותח בהבאת ראיות. ההכרעה בשאלות אלה אינה משנה את חובת השכנוע, שהיא חובה המוטלת על המערער בכל הנסיבות. אכן, לשאלות אלה יש השפעה על סוד הנטל הרובץ על המשיב, אולם זה ייקבע לאור מה שיוכרע בפסק הדין בשאלות העובדתיות הללו...

התוכן בעמוד זה אינו מלא, על מנת לצפות בכל התוכן עליך לבחור אחת מהאופציות הבאות: הורד קובץ לרכישה הזדהה

בעלי דין המבקשים הסרת המסמך מהמאגר באמצעות פניית הסרה בעמוד יצירת הקשר באתר. על הבקשה לכלול את שם הצדדים להליך, מספרו וקישור למסמך. כמו כן, יציין בעל הדין בבקשתו את סיבת ההסרה. יובהר כי פסקי הדין וההחלטות באתר פסק דין מפורסמים כדין ובאישור הנהלת בתי המשפט. בעלי דין אמנם רשאים לבקש את הסרת המסמך, אולם במצב בו אין צו האוסר את הפרסום, ההחלטה להסירו נתונה לשיקול דעת המערכת
הודעה Disclaimer

באתר זה הושקעו מאמצים רבים להעביר בדרך המהירה הנאה והטובה ביותר חומר ומידע חיוני. עם זאת, על המשתמשים והגולשים לעיין במקור עצמו ולא להסתפק בחומר המופיע באתר המהווה מראה דרך וכיוון ואינו מתיימר להחליף את המקור כמו גם שאינו בא במקום יעוץ מקצועי.

האתר מייעץ לכל משתמש לקבל לפני כל פעולה או החלטה יעוץ משפטי מבעל מקצוע. האתר אינו אחראי לדיוק ולנכונות החומר המופיע באתר. החומר המקורי נחשף בתהליך ההמרה לעיוותים מסויימים ועד להעלתו לאתר עלולים ליפול אי דיוקים ולכן אין האתר אחראי לשום פעולה שתעשה לאחר השימוש בו. האתר אינו אחראי לשום פרסום או לאמיתות פרטים של כל אדם, תאגיד או גוף המופיע באתר.

 



שאל את המשפטן
יעוץ אישי שלח את שאלתך ועורך דין יחזור אליך
* *   
   *
 

צור
קשר

צור
קשר

צור
קשר

צור
קשר

צור
קשר

צור
קשר

צור
קשר

כל הזכויות שמורות לפסקדין - אתר המשפט הישראלי
הוקם ע"י מערכות מודרניות בע"מ