1. ערעור שהגישה חברת ג.נ.י רוני בע"מ ("המערערת") על החלטת המשיבה להפעיל כלפיה את הסמכות לפי סעיף 106(ב) לחוק מס ערך מוסף, תשל"ו-1975 ("החוק") שמכוחו ניתן, בתנאים מסוימים, לגבות חוב מע"מ ממי שהועברו אליו נכסים של החייב במס.
רקע
2. חברת נרדיה אירועים בע"מ (" חברת נרדיה") התאגדה ביום 28.5.2003 ובעלי מניותיה היו אמיר נרדיה, יעקב נרדיה ואורי יונה. בגדר פעילותה העסקית הפעילה חברת נרדיה כמה אולמות אירועים באזור הקריות. חברת נרדיה חתמה על הסכם עם "ביג מרכזים מסחריים" שותפות מוגבלת ו"מצוקים חיפה" (1995) בע"מ (ביחד, "ביג"), שלפיו היא שכרה את אולם האירועים הנמצא במתחם הידוע כ"מרכז ביג" בצומת קרית אתא (" אולם האירועים"). בנוסף לחוזה השכירות חתמה חברת נרדיה על איגרת חוב שלפיה היא שעבדה לטובת ביג בשעבוד שוטף את כלל רכושה ונכסיה, לרבות המוניטין שלה, לצורך הבטחת פירעון חובותיה לביג (" איגרת החוב").
3. מאוחר יותר ייסדה חברת נרדיה חברה בת בשם ד'אור אירועים בע"מ ( "החברה") ומסרה לה את הפעלתו של אולם האירועים. עקב קשיים כלכליים הפסיקה החברה את פעילותה בשנת 2006, ואז החלה חברת נרדיה להפעילו. השם המסחרי שבו השתמשה חברת נרדיה לצורך הפעלת אולם האירועים היה "אולמי ד'אור" או "ד'אור אירועים" (" השם המסחרי"). בהמשך נקלעה חברת נרדיה לקשיים כלכליים וחדלה לשלם את דמי השכירות לביג, וזו ביטלה את חוזה השכירות ביום 8.12.08 על רקע חוב דמי שכירות מצטבר של כ-1.7 מיליון ש"ח והפרות נוספות של ההסכם ביניהן. סמוך לאחר מכן נחתם בין ביג לבין המערערת, שבעל המניות היחיד בה הוא יורם קדש (" קדש"), הסכם שכירות חדש להשכרת אולם האירועים לתקופה שבין 17.12.08 עד 31.5.10, שלאחר מכן הוארך לחמש שנים נוספות.
4. כחודשיים לאחר ביטול ההסכם בין ביג לחברת נרדיה וחתימת הסכם חדש עם המערערת, פנתה ביג לבית משפט זה בבקשה לאכיפת השעבוד השוטף שעל פי איגרת חוב בדרך של מינוי כונס נכסים (פר"ק 6747-01-09, שהדיון בו אוחד עם תיק פר"ק 6067-01-09 (" תיק הכינוס")). בגדרה של בקשה זו, שנדונה בפניי, מונה כונס נכסים זמני על נכסי חברת נרדיה (" כונס הנכסים"). לימים הוגשה נגד חברת נרדיה בקשת פירוק (פר"ק 6067-01-09) שנמחקה, ומאוחר יותר הוגשה בקשת פירוק נוספת, שבגדרה ניתן צו לפירוק חברת נרדיה (פר"ק 7645-05-10).
ההליך שקדם לערעור
5. ביום 18.10.09 שלח מר ב' ארז, הממונה האזורי על מע"מ בחיפה (" ארז"), למערערת ולחברת נרדיה הודעה לפי סעיף 106 לחוק (נספח ה' להודעת הערעור) (" ההודעה"). בהודעה נאמר שלחברת נרדיה חוב מע"מ בסך של 281,401 ש"ח (בערכי קרן), ונכון למועד ההודעה הוא עומד על סך של 359,336 ש"ח. עוד נאמר שהוחלט להפעיל כלפי המערערת את הסמכות לפי סעיף 106 לחוק, שכן נמצא שחברת נרדיה הפסיקה את פעילותה ולא נותרו לה בישראל אמצעים לסילוק חובה, ובמקומה המערערת היא המפעילה את אולם האירועים. נטען שהמערערת הוציאה לפועל אירועים שהוזמנו אצל חברת נרדיה, כך שלמעשה "צבר ההזמנות" של חברת נרדיה עבר אליה ללא תמורה, וכי המערערת קיבלה חזקה במיטלטלין של חברת נרדיה ומשתמשת בהם ללא תמורה.
6. קודם למשלוח ההודעה ניהלה המשיבה חקירה שבה נטל חלק מ' ברכה (" ברכה"), הממונה על פרויקטים ביחידה לפירוקים וגבייה מיוחדת באגף המכס ומע"מ, ובגדרה נגבו הודעות מגורמים שונים מעורבים (נספחים יב1-יב10 לתצהירו של ברכה - מש/1).
7. ביום 27.4.10 השיבה המערערת להודעה באמצעות משרד רואי החשבון שפעל מטעמה (נספח ו' להודעת הערעור). בתשובתה טענה המערערת שהיא אינה "נעברת" לפי סעיף 106 לחוק, וכי רכשה את הזכויות באולם האירועים מביג כמות שהם על פי חוזה שכירות נפרד שנעשה ביניהן וכי היא שילמה ומשלמת לה תמורה מלאה עבור הזכויות החוזיות באולם. עוד טענה המערערת שהיא הוציאה לפועל את האירועים שהוזמנו אצל חברת נרדיה במחירי הפסד, והפסידה ממון רב בשל הזמנות אלה.
8. לאחר שימוע שנערך למערערת החליטה המשיבה ביום 3.3.11 להפעיל את סמכותה לפי סעיף 106 לחוק, בנימוק שהמערערת קיבלה ללא תמורה את צבר ההזמנות של חברת נרדיה וכן את השם המסחרי של אולם האירועים, ועל כן חלות עליה הוראות סעיף 106 לחוק וניתן לגבות ממנה את חובה של חברת נרדיה (" ההחלטה"). עוד נאמר בהחלטה כי לפי הראיות שבידי המשיבה, את מרבית האירועים שהוזמנו מראש ערכה בפועל המערערת והיא זו שקיבלה תשלום עבורם (נספח א' להודעת הערעור).
9. על ההחלטה נסב הערעור הנוכחי, ובמצוות סעיף 106(ו) לחוק הועבר תיק זה אליי מאחר שבשעתו דנתי בתיקי חדלות הפירעון הנוגעים לחברת נרדיה.
עיקר טענות הצדדים
10. לטענת המערערת, המשיבה לא עמדה בנטל המוטל עליה להוכיח את התקיימות התנאים הנדרשים לצורך הפעלת סמכות הגבייה לפי סעיף 106(ב)(1) לחוק, והיא טוענת כי זוהי סמכות חריגה שיש להפעיל בזהירות. נטען שלא הוכח קיומו של קשר כלשהו בין חברת נרדיה למערערת, ואף לא העברה כלשהי בין החברות, וכי כל ההתקשרות בקשר להפעלת האולם הייתה בין המערערת לבין ביג. המערערת מוסיפה וטוענת שהמשיבה התעלמה מהחובה המוטלת עליה לפי סעיף 106(ג) להעריך את שווי הנכסים שלטענתה הועברו למערערת, ולגישתה לא ניתן לייחס לנכסים אלה שווי כלכלי כלשהו. לפי המערערת, המשיבה הפעילה את סמכותה לפי סעיף 106(ב) בנסיבות המתייחסות להעברת נכסים ללא תמורה, ואילו עמדתה וטענותיה בערעור שומטות את הקרקע תחת נימוק זה היות והיא טענה לקיומם של "יחסים מיוחדים" בין נרדיה למערערת. עוד היא טוענת שהמשיבה הפעילה סמכותה ללא בדיקה ראויה של העובדות שעליהן התבססה, והחלטתה היא לקונית ולוקה בחסר.
11. המשיבה טוענת כי חברת נרדיה העבירה למערערת, ללא תמורה, נכסים בעלי שווי כלכלי והם מוניטין, שמה המסחרי של החברה, ציוד, פעילות מסחרית וצבר הזמנות לאירועים שרובם התקיימו ושניתנה תמורה עבורם. המשיבה טענה עוד כי לחלופין, נכסיה של חברת נרדיה הועברו למי שמתקיימים בינה לבינו "יחסים מיוחדים" כמובנם לפי סעיף 106(ב) לחוק, ללא תמורה או בתמורה חלקית. לטענת המשיבה מכלול נסיבות המקרה, לרבות איתורן של חשבוניות מס, מוכיח שפעילותה של חברת נרדיה הועברה למערערת באופן מתואם או מסודר, ובכל מקרה יש בכך כדי להעיד על קשר עסקי בין חברת נרדיה למערערת ועל העברה מסודרת של הפעילות. המשיבה מוסיפה וטוענת שלא היה צורך לבצע הערכת שווי לפי סעיף 106(ג) לחוק, שכן החובות ששולמו או התקבולים בגין האירועים שהוזמנו או המוניטין של האולם שווים לגובה חוב המע"מ ואף למעלה מכך.
ההסדר הנורמטיבי
12. סעיף 106 לחוק מונה מספר מקרים שבהם ניתן לגבות מצד שלישי חוב מע"מ:
" (א)......
(ב) היה לחייב במס חוב סופי והוא העביר את נכסיו בלא תמורה, או העבירם למי שיש לו עמו יחסים מיוחדים בלא תמורה או בתמורה חלקית, בלי שנותרו לו בישראל אמצעים לסילוק החוב (להלן - המעביר), ניתן לגבות את החוב הסופי -
(1) אם המעביר הוא חבר בני אדם - ממי שקיבל את הנכסים מאותו חבר בני אדם בנסיבות האמורות;