פסק-דין בתיק וע 1037/07

צבי פרידמן, רו"ח:

א.         רקע עובדתי

          1.      נשוא הערר סובב סביב דירה הנמצאת בשדרות חן 46 בתל אביב הידועה כגוש 6952 חלקה 76 תת חלקה 6, (להלן : "הדירה") אשר העוררת ירשה אותה מאחיה ז"ל לאחר שהיורשת המקורית, אלמנת הנפטר (להלן: "האלמנה"), הסתלקה מהירושה לטובת העוררת שהיא אחות הנפטר (שכלל לא הייתה צד לירושה המקורית) ומכרה אותה בתאריך 18/6/06.

          2.      ב- 12/6/2001 נפטר אחיה של העוררת, מר עמוס פרלמוטר (להלן : "האח") אשר בצוואתו (להלן: "הצוואה") ציווה כי אחרי מותו תינתן זכות שימוש בדירה לאימו במשך כל ימי חייה ואחרי מות האם תעבור הדירה לאלמנתו.

          3.      ביום 15/3/2005 ניתן ע"י בית המשפט לענייני משפחה במחוז תל אביב צו קיום הצוואה אשר במסגרתה הסתלקה האלמנה בשלמות מן המנה לה זכתה בצוואה, היא הדירה נשוא הערר, לטובת העוררת (אחות הנפטר).

          4.      ביום 14/7/2002 מכרה העוררת דירה אחרת בפטור ממס (דירה שנרכשה בשנת 1997).

          5.      ביום 18/6/2006 מכרה העוררת את הדירה נשוא הערר (שאותו ירשה מאחיה ז"ל) וביקשה פטור ממס לפי סעיף 49 ב'(2) לחוק מיסוי מקרקעין (שבח, מכירה ורכישה), התשכ"ג- 1963 (להלן: " חוק מיסוי מקרקעין" או " החוק" או "חוק המיסוי").

ב.         סלע המחלוקת

          סלע המחלוקת נע סביב שאלת "מועד הרכישה" של הדירה נשוא הערר והשלכת קביעה זו על סעיף 49 ב'(2) לחוק הקובע פטור ממס אם לא הייתה למוכר בעת ובעונה אחת יותר מדירת מגורים אחת. בעוד שהעוררת טוענת כי רק החל מיום 15/3/05- עם מתן התוקף לפי צו קיום הצוואה להסתלקותה של אלמנת המוריש מהירושה לטובת העוררת- קבלה העוררת זכויות קנייניות על הדירה נשוא הערר ולפיכך בארבע השנים שקדמו למכירה לא הייתה לה יותר מדירת מגורים אחת, הרי שהמשיב טוען כי הסתלקות האלמנה מהירושה לטובת העוררת משמעותה כי רואים את האלמנה כאילו לא הייתה יורשת מעולם (לאור סעיף 6 (ב') לחוק הירושה, התשכ"ה - 1965 להלן: "חוק הירושה") והעוררת נחשבת כבעלים של הדירה החל מיום פטירת האח (קרי, החל מה- 12/6/2001) וזאת לאור עקרון ה"נפילה המיידית" כפי שהוא מוצא את ביטויו בסעיף 1 לחוק הירושה. משכך, טוען המשיב, הרי שמיום פטירת האח ביום 12/6/01, ועד ליום מכירת הדירה האחרת ביום  14/7/02, הייתה העוררת בעלים של שתי דירות בעת ובעונה אחת, ולפיכך אין העוררת זכאית לפטור ממס לפי סעיף 49 ב(2) לחוק, שכן בתקופה שבין 18/6/06 (4 השנים שלפני מועד מכירת הדירה נשוא הערר ועד ל- 14/7/02 (מועד מכירת הדירה האחרת) הייתה בבעלותה שתי דירות.

ג.          טענות העוררת (בתמצית)

          1.      לפני מועד צו קיום הצוואה ב- 15.3.05 לא היו לעוררת כל זכויות קנייניות כלשהן של בעלות על הדירה, לא פוטנציאליות ולא מעשיות, כי הרי אין כל הוראה חוקית המעניקה בעלות על נכס בידיו של מי שלא רכש כחוק בעלות כזו. רק ורק אחרי יום 15.3.05 ועם מתן התוקף לפי צו קיום הצוואה להסתלקותה של היורשת המקורית, רק אז קיבלה העוררת זכויות קנייניות על הדירה הנדונה, שהרי העוררת כלל אינה מוזכרת בצוואת המנוח.

          2.      הוראת סעיף 26 (א) לחוק מיסוי מקרקעין הקובעת את יום הרכישה ושוויה חלה רק לצורך חישוב השבח ואין היא עוסקת כלל בקביעת הזכות הקניינית של בעלות שבפועל מועד רכישתה הוא אך ורק עם מתן צו קיום הצוואה.

          3.      בתקופה האמורה בין 12/6/01 (יום פטירת המוריש) ל- 15/3/05 (יום מתן צו קיום הצוואה) שייכת הדירה אך ורק לעיזבון ולא לעוררת.

          4.      הסתמכויות המשיב על פסקי דין בוכהלטר (ע"א 355/01) ומקוב (ע"א 165/88) אינה רלוונטית למקרה דנן, שכן פסיקה זו לא דנה כלל במועד רכישת הזכויות הקנייניות.

          5.      במכירת הדירה ביום 18/6/06 פעלה העוררת ביושר ומתוך הבנה ושכנוע כי לא יוטל עליה מס שבח בנסיבות האמיתיות, וזאת מתוך ידיעה כי אילו מכרה את הדירה נשוא הערר מאוחר יותר ב- 26 ימים בלבד, הייתה חולפת לה תקופת 4 השנים גם לפי הגישה המחמירה של המשיב.

ד.       טענות המשיב (בתמצית)

          1.      הסתלקותו של אדם מזכותו בעיזבון מפסיקה את היותו בעל מעמד של יורש, ורואים אותו כאילו לא היה יורש מעולם (סעיף 6(ב) לחוק הירושה). הווה אומר הסתלקותה של האלמנה מן המנה לה זכתה בצוואה רואים אותה כאילו לא הייתה יורשת מעולם של הדירה.

          2.      סעיף 1 לחוק הירושה קובע את עקרון ה"נפילה המיידית", לפיה במקרה של הורשה, יום קבלת הנכס הוא יום מותו של המוריש (וראה לעניין זה פס"ד בוכהלטר- ע"א 355/01, אבלין מקור- ע"א 165/88 ועד).

          3.      לפיכך, לאור סעיף 1 וסעיף 6 (ב) לחוק הירושה, נחשבת העוררת כבעלים של הדירה החל מיום פטירת האח, קרי- 12/6/01, שכן לא יתכן מצב בו העיזבון יהיה ללא יורשים ונכסיו יישארו "תלויים באוויר".