א. בקשת רשות ערעור על פסק דינו של בית המשפט המחוזי בירושלים (השופטים שידלובסקי-אור, ענבר וכנפי-שטייניץ) מיום 6.11.06 בע"א 9257/06, בו נדחה ערעורה של המבקשת על החלטת בית משפט השלום בירושלים (השופטת זיסקינד) מיום 25.4.06 בת"א 9749/05 (בדיון מאוחד עם בש"א 9314/05 ובש"א 2050/06). בהחלטה זו נדחתה על הסף, מחמת התיישנות, מרבית תביעתה של המבקשת, שעניינה השבת מסי יבוא, וכן נדחתה בקשתה להארכת המועד להגשת התביעה בגין חלק התביעה שהתיישן.
הרקע וההליכים
ב. (1) המבקשת היא חברה לייבוא ושיווק טובין, אשר ייבאה, בשנים 2005-2002, גלאים למערכות התרעה לפריצה, שבעבורם נתבקשה לשלם מסי ייבוא. המבקשת חלקה, כעולה מטענותיה, על סיווג הטובין, אולם בהתאם להוראת סעיף 154 לפקודת המכס [נוסח חדש] (להלן - הפקודה), שילמה את הסכומים הנדרשים אגב מחאה, ובשנת 2005 תבעה את השבת מסי הייבוא, שמרביתם שולמו ב-2002.
(2) עיקר הבקשה נוגעת לאופן פרשנותו הראויה של סעיף 154 - שכותרתו "סכסוך בנוגע לתשלום המכס" - ונביא איפוא את החלק הרלבנטי מתוכו במלואו:
"154. (א) התגלע סכסוך בנוגע לסכום המכס או לשיעור המכס המשתלם על טובין מסויימים, או בנוגע לחבות הטובין במכס לפי דיני המכס, רשאי בעל הטובין לשלם אגב מחאה את הסכום הנדרש על ידי גובה המכס, וסכום ששולם בדרך זו ייחשב לגבי בעל הטובין כשיעור המכס הנכון המשתלם על הטובין, כל עוד לא ניתנה החלטה אחרת בתובענה שהוגשה לפי סעיף זה.
(ב) בעל הטובין רשאי, תוך שלושה חדשים מיום התשלום, להגיש תובענה נגד הממשלה להחזרת הסכום ששילם כאמור, כולו או מקצתו."
ג. (1) המבקשת עתרה, כאמור, בבית משפט השלום בירושלים לסעד הצהרתי של שינוי סיווג הטובין (הגלאים סווגו בפרט מכס 85.36.4999 בצוי תעריף המכס הפטורים ומס קניה על טובין בשנים הרלבנטיות), ותבעה את המשיבה להשיב 734,987 ש"ח ששילמה, לטענתה, מעבר לצורך בגין הטובין, בשמונים ותשעה רשימוני יבוא. במסגרת ההליך העיקרי (ת"א 9749/05) הוגשו בקשות אחדות: ביום 18.12.05 עתרה המשיבה לסילוק התביעה על הסף מחמת התיישנות עילת התביעה לגבי כל הרשימונים ששולמו בתקופה שמעבר לשלושה חודשים לפני הגשת התביעה (בש"א 9314/05). ביום 9.2.06 הגישה המבקשת בקשה להארכת מועד להגשת התביעה לגבי הרשימונים שלגביהם נטענה ההתיישנות (בש"א 2050/06).
(2) יצוין, כי תביעה קודמת לסיווג גלאים הוגשה, באוקטובר 2000, בבית משפט השלום בתל אביב-יפו בת"א (ת"א) 99086/00 (להלן - ההליך המקביל), על ידי החברות האחיות אופטקס מרכז האבטחה הישראלי בע"מ וגרנט - מרכז האבטחה הישראלי בע"מ - אשר בדומה למבקשת, אף הן בבעלותו ובניהולו של מר ברוך גרנט, ושפעילותן העסקית הועתקה למבקשת מאז שנת 2001. פסק דין בעניין זה ניתן (מפי השופטת א' כהן) ביום 5.2.06, ובו נתקבלה תביעת החברות ברובה, ביחס לשינוי סיווג הטובין, אולם נדחתה, בגין התיישנות, בעניין תשעה עשר רשימונים, שתשלומם נעשה מעל לשלושה חודשים לפני הגשת התביעה.
ג. (1) ביום 25.4.06 דחה בית משפט השלום (מפי השופטת זיסקינד) על הסף את חלק הארי של התביעה (שמונים ושניים מתוך שמונים ותשעה רשימונים) מחמת התיישנות, בקבעו כי ההתיישנות בחוקי המס - וספציפית, בסעיף 154 לפקודת המכס - היא התיישנות מהותית. בית המשפט קבע, כי ניהול המגעים בין הצדדים (על רקע ההליך בבית משפט השלום בתל אביב) לא עצר את מירוץ ההתיישנות, וכן כי העובדה שהמבקשת שילמה את המסים אגב מחאה אינה מרפאת את מחדלה להגיש תביעה במסגרת המועדים הקבועים בחוק. כן קבע בית המשפט, כי סעיף 6 לחוק מסים עקיפים (מס ששולם ביתר או בחסר), תשכ"ח-1968 (להלן חוק מסים עקיפים) אינו רלבנטי לעניין, כפי שטענה המבקשת, מכיוון שעניינו בנישום שגילה את הטעות בדיעבד, ואילו במקרה דנן סברה המבקשת כי התשלום מוטעה כבר במועד התשלום. כן נדחתה טענת המבקשת כי טעתה בדין, ושיש לראות בטעות זו טעם מיוחד המצדיק את הארכת המועד להגשת התביעה. בית המשפט קבע, כי טענת ההתיישנות הועלתה - ונתקבלה בחלקה - כבר בפסק הדין שניתן בהליך המקביל, ועל כן מנועה המבקשת בהליך הנוכחי מטענת טעות שבדין.
(2) מטעמים דומים דחה בית המשפט גם את בקשת המבקשת להארכת המועד להגשת התביעה, בקבעו כי אין בסמכות הקבועה בתקנה 528 לתקנות סדר הדין האזרחי, התשמ"ד-1984 כדי להתגבר על ההתיישנות המהותית שנקבע בפקודת המכס. עוד נקבע, כי דין הבקשה להארכת מועד להידחות גם בשל הפגמים הפרוצדורליים שנפלו בה - אי-תמיכת הבקשה בתצהיר מאמת והגשת הבקשה באיחור רב ובדיעבד. כן קבע בית המשפט, כי טענת המבקשת, שניהול משא ומתן והליך משפטי הוא בבחינת "טעם מיוחד" המצדיק הארכת מועד, בשעה שהיא עצמה התנגדה לעיכוב ההליך בתיק - בסברה שאין מדובר, לכאורה, באותה מחלוקת - נגועה בחוסר תום לב.
ד. המבקשת עירערה על פסק הדין, ובית המשפט המחוזי דן בגדרי הערעור העיקרי (ע"א 9257/06) גם בהחלטת בית משפט השלום שלא להאריך את מועד הגשת התביעה, ובבקשתה של המבקשת ליתן רשות ערעור עליה (בר"ע 2192/06). בית המשפט דחה את הערעור ואת הבקשה, בדחותו את טענת המבקשת שהתביעה על פי סעיף 154 והתביעה על פי סעיף 6 לחוק מסים עקיפים מהוות שני ערוצים מקבילים, ובקבעו, בהסתמך על פסק דינו של בית משפט זה בר"ע 204/82 וינברג נ' גובה המכס (לא פורסם, ניתן ביום 28.9.82 - להלן עניין וינברג), כי קבלת טענה זו פירושה ביטולה של הוראת סעיף 154. מנגד קבע בית המשפט, כי טענת המבקשת לפיה הוראת סעיף 154 היא הוראה דיונית בלבד, שנועדה לתחם בזמנים את דרך הגשתה של תביעה להשבת מס ששולם אגב מחאה, היא טענה שובת לב, שיהיה מקום לתת עליה את הדעת. עם זאת נקבע, כי אף אם יונח כך לטובת המבקשת, עדיין לא הצליחה להצביע על טעם מיוחד המצדיק את דחיית המועד להגשת התביעה בעניינה, לאחר שיהוי ניכר. כן דחה בית המשפט את טענות המבקשת שהמגעים בין הצדדים להחלת תוצאות התביעה בהליך המקביל על הטובין נשוא הבקשה שבנדון דידן, או תשלום המסים "אגב מחאה", עולים כדי טעם מיוחד המצדיק את הארכת המועד. בית המשפט הוסיף, כי המצב העובדתי והמשפטי לאשורו, לרבות המועדים הנקובים בסעיף 154 לפקודת המכס, היה נהיר למבקשת במועד תשלום המס, וכי לא הובאו כל נסיבות המצדיקות את הגשת תביעתה באיחור של שנים, ביחס לחלק מן הרשימונים. מכאן הבקשה הנוכחית.
טענות הצדדים
ה. (1) את בקשתה ליתן רשות ערעור מבססת המבקשת על שני טעמים עיקריים. לדידה מעוררים שניהם, וודאי הראשון שבהם, שאלה משפטית עקרונית שהשלכותיה, כך נטען, רחבות מן המחלוקת הישירה בין הצדדים ונוגעות לכלל ציבור היבואנים בישראל, ועל כן יש מקום - לפי הטענה - לדיון בגלגול שלישי. הטעם הראשון הוא אופן פרשנותה של ההוראה בסעיף 154. לטענת המבקשת, פרשנות הוראת הסעיף כפשוטה מביאה לתוצאה שאינה סבירה ואינה צודקת, בהפלותה בין יבואן הבוחר שלא לחלוק על עמדת רשות המכס בעת שחרור הטובין - כלפיו חלה תקופת התיישנות בת חמש שנים מיום התשלום (לפי סעיפים 1 ו-6 לחוק מסים עקיפים) - לבין יבואן החולק על דרישת התשלום בטרם שחרור הטובין, שתקופת ההתיישנות העומדת לו היא בת שלושה חודשים בלבד. נטען עוד בהקשר זה, כי בעקבות ההלכה בעניין קמור (ע"א 6080/97 קמור רכב בע"מ נ' מדינת ישראל, פ"ד נז(5) 855 (2003) - להלן עניין קמור), שקבעה כי הוראת סעיף 6 לחוק מסים עקיפים על תנאיה תחול גם על השבת מס בהתאם להוראת סעיף 154 לפקודת המכס, בוטל היתרון הפרוצדורלי שעמד לתובע השבה על פי סעיף 154 לפקודה, ומכאן על אחת כמה וכמה הוחרפה ההפליה האמורה. המבקשת מסתמכת גם על ביקורת שנמתחה על הוראת הסעיף בע"א (ת"א) 85/81 וינברג נ' גובה המכס (לא פורסם, מפי השופט שטרוזמן), שעליו ועל בקשת רשות הערעור בעניינו בבית משפט זה, כנזכר לעיל, הסתמך, בין היתר, בית המשפט המחוזי בדחותו את הערעור. עוד נטען, כי חילופי הדברים בין המבקשת לרשות המכס מהוים למעשה "תובענה", כמשמעה בסעיף 154(ב), ולפיכך מאריכים את התקופה להגשת תביעה. לסיכום עניין זה, נטען כי יש איפוא לפרש את הוראת הסעיף באופן שלא יחיל אותה על מי ששיחרר טובין תוך תשלום אגב מחאה, ולחלופין באופן שיחילנה באופן מצומצם על מי שלא נקט במהלך תקופת שלושת החודשים כל צעד המעיד על כוונתו לתבוע השבה, לרבות פניה לרשויות המכס.
(2) הטעם השני לו טוענת המבקשת נוגע לדחיית בקשתה להאריך את המועד להגשת התביעה. נטען, כי הוראת סעיף 154 היא הוראה דיונית הנוגעת לאופן הגשת התביעה, ואינה קובעת תקופת התיישנות, ובהתאם לכך ניתן היה להאריך את המועד להגשת התביעה על פי תקנות סדר הדין האזרחי. כן טוענת המבקשת, כי הראתה טעמים מיוחדים להארכת המועד להגשת התביעה, בהפנותה למכתב מיום 1.7.03 ששלחה להנהלת המכס ומע"מ (להלן המכתב). במכתב זה מוזכרת פגישה בין הצדדים מיום 14.1.03, במהלכה הועלתה האפשרות שיוסכם בין הצדדים על החלת תוצאות התביעה בהליך המקביל גם על הסחורה נשוא ההליך הנוכחי, ושתינתן הסכמת המשיבה שלא להעלות את טענת ההתיישנות על פי סעיף 154 לפקודת המכס. המבקשת טוענת, כי טעה בית המשפט קמא בדחותו את בקשתה לערער על בסיס קביעתו, שלא נטען כי המשיבה אמנם נתנה הסכמתה להסדר האמור; נטען, כי יש לקרוא מכתב זה בהקשר המגעים שנוהלו בין הצדדים, ושנסתיימו רק ביום 31.5.05, וכי בנסיבות אלה לא היתה כל השתהות בהגשת התביעה - ולחלופין, אם היתה השתהות, מקיים ההסבר לה טעם להאריך את המועד להגשת התביעה. נטען, בשולי הדברים, כי המשיבה אינה חולקת על ידיעתה בדבר כוונתה של המבקשת לתבוע את השבת הכספים, וכי בנסיבות אלו טענות המשיבה להתיישנות, כמו גם השתהותה במתן תשובה למכתב, נגועות בחוסר תום לב.
ו. נתבקשה תגובה לבקשה. לטענת המשיבה, אין מקום להיעתר לבקשה ליתן רשות ערעור בגלגול שלישי, שכן אפילו הייתה הבקשה מעלה שאלה עקרונית, ההכרעה בה אינה צפויה להשפיע על זכויות הצדדים. לגופן של טענות המבקשת, תומכת המשיבה יתדותיה בפסיקתן של הערכאות הקודמות. ביחס להוראת סעיף 154 לפקודת המכס נטען, כי משמעות קבלת טענתה של המבקשת היא למעשה ביטולו המוחלט של הסעיף, כפי שנקבע מכבר בפסק הדין בעניין וינברג, וכי טענת המבקשת נוגדת את ההיסטוריה החקיקתית של חוק מסים עקיפים ושל פקודת המכס. ביחס לבקשה להארכת מועד טוענת המשיבה, כי אף אם קובעת הוראת סעיף 154 לפקודה מסגרת דיונית בלבד להגשת תביעה ואינה הוראת התיישנות מהותית - מבלי שננקטת עמדה לעניין זה - לא הראתה המבקשת כל טעם מיוחד לכך, והיענות לבקשתה להארכת מועד בלא טעם מיוחד תאיין אף היא את הוראת סעיף 154. בהקשר לכך הוסף, כי טענת המבקשת ביחס להסכמה, לכאורה, בין הצדדים שלא תועלה טענת התיישנות - הועלתה רק בבקשת רשות הערעור בבית המשפט המחוזי, כי היא אינה נתמכת בראיה כלשהי, וכי כל שעולה מן המכתב הוא בקשה חד-צדדית שאינה מגלה הסכמה. כן דוחה המשיבה את טענות המבקשת בדבר התנהלות המשיבה בחוסר תום לב בהליך העיקרי, ומנגד נטען, כי המבקשת היא הנוהגת בחוסר תום לב, מאחר שטענה בהליך המקביל - במסגרת התנגדות לבקשה לעיכוב הליכים - כי אין להחיל את תוצאותיו על ההליך הנוכחי, ואילו בהליך זה היא טוענת כי דין ההתיישנות להידחות בפרט לנוכח תוצאותיו של ההליך המקביל.
ז. לאחר תגובת המשיבה, הודיעה המבקשת על בקשתה לצרף שתי אסמכתאות נוספות לבקשה. האסמכתא הראשונה היא החלטת ביניים של בית משפט השלום בירושלים בהליך הנוכחי, בו קיבל את עתירת המבקשת לתקן את כתב התביעה באופן שיכלול שמונה רשימונים נוספים (החלטה מיום 19.4.07 בבש"א 2221/06). בית המשפט מבקר בהחלטתו את טענת המשיבה המתנגדת להוספת שני רשימונים שלגביהם לא נרשם ששולמו "אגב מחאה", הואיל ומעצם שחרורם במועד המאוחר להגשת התביעה נלמדת מחאת המבקשת. בבקשה לצירוף האסמכתא נטען, כי האמור בהחלטה זו מחזק את טענותיה לגבי אופן התנהלותה של המשיבה בהליך זה. האסמכתא השנייה היא נספח H.1 לאמנה הבינלאומית בדבר פישוטם ותיאומים של נהלי מכס (קיוטו) 1973, שכותרתו - נספח בדבר ערעורים בעניני מכס, כתבי אמנה 27, 429 (להלן הנספח או הנספח לאמנה). טענת המבקשת, בתמצית, היא כי הוראת סעיף 154, כפי שפירשוה בתי המשפט הקודמים בהליך זה, אינה עולה בקנה אחד עם התחייבויותיה של המשיבה בנספח, והיא מונעת מן המבקשת למצות את הליכי ההתדיינות הראשוניים מול בית המכס. המשיבה התנגדה לצירוף שתי האסמכתאות, והביעה דעתה, לגבי האסמכתא השנייה, כי המדובר בטענה חדשה במסווה של בקשה לצירוף אסמכתא, אשר לא נטענה בשתי הערכאות הקודמות ואף לא בבקשה גופה.
דיון והכרעה
ח. (1) לאחר שעיינתי בבקשה ובתגובה לה, ואף באסמכתאות שהמבקשת עתרה לצירופן, החלטתי, לא בלי התלבטות, כי אין להיעתר לה. אמנם כן, הוראת סעיף 154 לפקודת המכס, העוסקת במחלוקת בין עם הרשות, מציבה לא אחת קשיים ועלולה להעלות שאלות עקרוניות וכלליות בהקשרים שונים, למשל, בדבר תחולת ההוראה על מקרה שבו המחלוקת מתעוררת לאחר שחרור הטובין, או בדבר ייחודו של ההליך הקבוע בהוראה והשלכתו על נגישותו לערכאות שיפוטיות של משחרר הטובין, או בדבר כפיפותו של ההסדר הקבוע בהוראה לתנאים המנויים בחוקים אחרים כגון חוק מסים עקיפים (ראו, למשל, בג"צ 137/58 ימיני נ' מעריך המכס, תל אביב-יפו, פ"ד יב(3) 1977 (1958) - להלן עניין ימיני; בג"צ 346/86 מ.ל.ר.נ אלקטרוניקה בע"מ נ' מנהל המכס והבלו, פ"ד מא(1) 225 (1987); ע"א 3115/93 יעקב נ' מנהל מס שבח מקרקעין חיפה, פ"ד נ()4 549, 557-555 (1997) - הערתו של השופט אור (להלן עניין יעקב); עניין קמור הנזכר; ע"א 10608/02 הזימה נ' אגף המכס ומע"מ (לא פורסם, ניתן ביום 9.3.04) - השופט, כתארו אז, ריבלין (להלן עניין הזימה); אביגדור דורות (פולישוק) ודן מ' רוטשילד, דיני יבוא, מיסי יבוא והסחר הבינלאומי של מדינת ישראל, כרך א, 164-161 (1994); אריק גרובר, "על חוקתיות סעיף 154 לפקודת המכס (ועוד על שחיקת זכויות האזרח בהקשר לחוקי המיסוי העקיף)", מיסים יז(3) א-47 (2003); א' פ' בנימין, "שחיקת זכויות האזרח בהקשר לחוקי המיסוי העקיף - האמנם?" מיסים יח(1) א-141 (2004); אביגדור דורות, דיני מכס וסחר חוץ, 182-200, 495-494 (2006)).
(2) ייתכן - ואיני רואה צורך להכריע בכך בהתחשב בהחלטה אליה הגעתי - שאף סוגיית תקופת שלושת החודשים המנויה בסעיף מעלה שאלה מעין זו. דומני כי יש טעם בטענת המבקשת, כי התקופה הקצרה המנויה בסעיף אינה מעודדת, בלשון המעטה, הידברות ישירה בין רשות המכס ליבואן המעוניין להשיג על אופן הסיווג בו נוקטת הרשות ובפרט במצב שנוצר לאחר הלכת קמיר (ראו בהקשר אצל דורות, בע' 282 - 283). מנגד, ישנם טעמים לתחום את תקופת הפניה בזמן קצוב ומוגבל לגבי מס שלגביו נטען ששולם ביתר (ראו ע"א 3602/97 נציבות מס הכנסה ומס רכוש נ' שחר, פ"ד נו(2) 297, 334-329 (2001) - השופט, כתארו אז, חשין); אם כי אורכה, או ליתר דיוק קוצרה, של התקופה המוגבלת המנויה בסעיף, אמנם, מעורר קשיים בדבר שאלת התאמתו לזמננו, ושמא יתן על כך המחוקק דעתו, במגמת הוגנות כלפי כולי עלמא (ואגב, כדאי לתת את הדעת גם לתקופות השונות שנקבעו לעניין תביעות השבה, וראו סעיף 1 לחוק מסים עקיפים וסעיף 160 לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש)). ואולם, אל נשכח כי לעת הזאת מתמודדים אנו עם דבר המחוקק, שלא מצא לנכון לשנותו כחלוף השנים. בכל מקרה, אין ענייננו בנסיבותיו הספציפיות מתאים להידרש לכך, ולהתערבות בהחלטותיהן של שתי הערכאות הקודמות. תובענת המבקשת הוגשה ביום 27.9.05 - למעלה משלוש שנים וחצי לאחר מועד התשלום הראשון (מיום 21.1.02) ולמעלה משנתיים לאחר מועד שליחת המכתב למשיבה, בו נתלית המבקשת בטענתה לטעמים המיוחדים להארכת מועד. בנסיבות אלה איני רואה מקום, עם כל האמור באשר לסעיף 154, להיעתר לבקשה.