האם עתירה מינהלית בגין פגיעה בחופש המידע יכולה לאפשר עקיפת חסיון המידע ומסמכים שמסר נישום לרשות המיסים?
הצגת הנושא
סעיף 105 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח, מכירה ורכישה), תשכ"ג – 1963[1], קובע:
"לא יגלה אדם כל ידיעה שהגיעה אליו בתוקף תפקידו לפי חוק זה אלא אם נדרש לגלותה על ידי בית המשפט, לצורך ביצוע חוק זה או לצורך ביצועו של חוק-מס אחר המשתלם לאוצר המדינה, או בקשר עם תביעה פלילית על עבירה על חוק זה, או על ידי מי ששר האוצר התיר לגלותה לו."
הוראות חסיון דומות מצויות בכל חיקוקי המסים העיקריים[2], ופורשו באופן מחמיר ע"י בתי המשפט שראו בחסיון המידע לעניין נישום המצוי בידי רשויות המס ובאיסור על גילויו שלא לצורך ביצוע הוראות חוקי המיסים, משום בריח תיכון ביכולת רשויות המס לבצע תפקידם כיאות.
לאחר שלאורך השנים נשמרו בקפדות הוראות החסיון בחיקוקי המיסוי השונים, עלתה השאלה האם יכולה לשמש עתירה מינהלית לבית המשפט לעניינים, בעילה של פגיעה בחופש המידע, משום "כביש עוקף" לצורך עיון במסמכים ומידע לעניין נישום המציוי בידי רשויות המס.
השאלה עלתה לאור העובדה שבתוספת לחוק בתי המשפט לעניינים מינהליים, התש"ס – 2000, מצויין חוק חופש המידע, התשנ"ח – 1998[3], כאחד החוקים שעתירות מינהליות בגין הפרת זכויות לפיהם, תוגשנה ל"בג"צ קטן" – הוא בית המשפט לעניינים מינהליים, וזאת בניגוד למצב הקיים בעתירה לגילוי מידע לפי חריגיו של סעיף 105 לחוק מיסוי מקרקעין, שאינה בסמכותו העניינית של בית המשפט לעניינים מינהליים, ומחייבת עתירה לבג"צ.
האומנם זכאי המעוניין בגילוי מידע מתיקי נישום ברשויות המס להגיש עתירה מינהלית לגילוי המידע והמסמכים מכוח חוק חופש המידע, כ"מסלול עוקף בג"צ" וככלי משפטי להמנעות מעתירה לבג"צ לגילוי מידע לפי חריגיו של סעיף 105 לחוק מיסוי מקרקעין ?
שאלה נוספת שתיבדק במאמר זה, הינה האיזון של חוק חופש המידע מול חיקוקים אחרים המסדירים חסיון מידע וגילויו.
חוק חופש המידע מול חוקים אחרים המסדירים חסיון מידע וגילויו:
ראובן מנהל תובענה אזרחית נגד שמעון, וסבור כי דיווח שמסר שמעון לרשות המיסים בגין עסקת מקרקעין שביצע מהווה ראיה לטענות ראובן במשפט.
ראובן פונה לרשות המיסים, ודורש לאפשר לו לעיין במידע ומסמכים שנמסרו לרשות ע"י שמעון, וזאת על יסוד סעיף 105 לחוק מיסוי מקרקעין וחוק חופש המידע.
דין פניה אל מנהל אגף מס הכנסה ומיסוי מקרקעין ברשות המיסים כפניה לשר האוצר, לפי סעיף 105 לחוק מיסוי מקרקעין, נוכח אצילת סמכות השר למנהל רשות המסים[4].
סעיף 9(4) לחוק חופש המידע אוסר על מסירת מידע ע"י רשות ציבורית לעניין: "מידע אשר אין לגלותו על פי כל דין".
בדברי ההסבר להצעת חוק חופש המידע, התשנ"ז – 1997, [5]נאמר לעניין סעיף 9 בכלליות:
"הסעיף המוצע מפרט את סוגי המידע שלגביהם מסוייגת הזכות למידע. סעיף קטן (א) מפרט את סוגי המידע שעל הרשות הציבורית להמנע ממסירתם...
ולעניין פסקה (6) להצ"ח חופש המידע (היום סעיף קטן 9(א)(4) לחוק חופש המידע - צ.פ.), נאמר:
"מידע המוגן ע"י חיקוק אחר – במדינת ישראל קיימים חיקוקים רבים המעניקים חיסיון לסוגי מידע מסויימים. כדי לא לפגוע בחובת סודיות על פי דין, אין לחייב את הרשות הציבורית למסור מידע שאין לגלותו על פי חיקוק אחר."
באופן דומה סוייגה גם הסמכות בסעיף 17(ד) לחוק חופש המידע להתיר גילוי מידע שנאסר בסעיף 9, באופן הבא: "ובלבד שגילוי המידע אינו אסור על פי דין" .
ניתן לטעון, כי מקום שיש איסור לפי דין, הרי שלפי סעיף 9(א)(4) לחוק חופש המידע, אין מקום, להורות על גילוי.
בעניין מחמד יונס[6] נקבע כי:
"כאשר עסקינן במידע שאין למוסרו, פעולת הרשות נגזרת מסיווגו. הווה אומר, אם הרשות מגיעה למסקנה שהמידע הינו מהסוג שאין למוסרו, הרי שהמחוקק הכתיב את התוצאה והיא לכיוון אחד"
עתירה מינהלית לפי חוק חופש המידע בדרישה להתיר עיון במידע ומסמכים לעניין נישום אשר בידי רשויות המס, הינה, לכאורה, גם בניגוד להוראות סעיף 20 לחוק חופש המידע, המכפיף את "חוק זה" לתוקפו של חיקוק מחייב אחר בעניין מידע שבידי רשות ציבורית (Lex Specialis):
"אין בהוראות חוק זה כדי לגרוע מתוקפו של חיקוק המחייב, המתיר, האוסר או המסדיר באופן אחר גילוי או מסירה של מידע שבידי רשות ציבורית. "
הואיל וסעיף 105 לחוק מיסוי מקרקעין, וסעיפי החוק הדומים ביתר חיקוקי המיסים, מסדיר את חסיון המידע שבידי רשות המס, אין, לכאורה, להזקק לעתירה לפי חוק חופש המידע, בנוגע למסמכים ומידע שמסירתם נאסרה, ו/או הוסדרה בהוראות סעיף 105 לחוק מיסוי מקרקעין.
ניתן להקיש לעניין זה מפסק דינו של בית המשפט העליון בעניין פלונית נ' משרד הבריאות[7] – שהחליט שלא לדון בעתירה לפי חוק חופש המידע מקום שמצא שעניין גילוי או אי גילוי מידע מוסדר בחיקוק אחר (במקרה דנן חסיון מידע בעניין טיפול בחולי נפש):
"שלושה חוקים הם לענייננו, ואלה הם השלושה: חוק טיפול בחולי נפש, תשנ"א-1991 (חוק הטיפול או חוק טיפול בחולי נפש); חוק זכויות החולה, תשנ"ו-1996; חוק חופש המידע, תשנ"ח-1998. שני החוקים הראשונים מכילים הוראות מפורשות באשר למסירת מידע לחולה ולמטופל, ועל-כן נזכר חוק חופש המידע אך בשוליים. אף אנו לא נעמוד על חוק חופש המידע בהניחנו כי הסוגיה שלפנינו תמצא את פתרונה - ואכן מוצאת היא את פתרונה - בשני החוקים האחרים בין בהיותם חוקים ספציפיים בין אחרת. השוו עוד: סעיפים 14(א)(11) ו-20 לחוק חופש המידע" (ההדגשות שלי - צ.פ.)
נוכח הלכה זו, יש לראות את אמרת האגב בהחלטה בעניין חוסין נ' יורשי קדאח ז"ל[8], בה נקבע כי במקרה של סכסוך אזרחי, אין סמכות לבית המשפט לעניינים מינהליים ליתן צו גילוי לרשות המיסים לפי חריגי החסיון לנישומי מס, הגם שלא נפסלה על הסף הגשת עתירה מינהלית כהתייחסות לעצם האפשרות להגשת עתירה מנהלית מכוח חוק חופש המידע, להבדיל מן השאלה האם העניין נשוא העתירה הוסדר ב- Lex Specialis כדוגמת סעיף 105 לחוק מיסוי מקרקעין, ולא כנסיון לקרוא תיגר על הוראות סעיף 20 לחוק חופש המידע.
ההבחנה בין היקפי חסיון ואי גילוי מידע בחיקוקים שונים נסקר בפסק הדין בעניין הוצאת עיתון הארץ בע"מ נ' משרד המשפטים[9]:
"המחוקק לא התיר את הרסן לחלוטין ולא איפשר 'פריקת עול' כללית וחשיפה טוטאלית של המידע המצוי אצל רשויות הציבור. הוא קבע מגבלות וסוגי עניינים אשר לא ייחשפו לציבור אם מטעמי הגנה על פרטיותו של הפרט ואם מטעמי הגנה מפני פגיעה בעבודתן או תפקודן של רשויות הציבור.
המחוקק חיפש אפוא ומצא איזונים מתאימים שנועדו לאפשר גישה מרבית למידע, מצד אחד, ומניעת חשיפה מיותרת ורבה מדי שעלולה להזיק לאינטרסים של הפרט או לפגוע בהם ופגיעה בפרטיותו ו/או באינטרסים של המדינה ורשויותיה ופגיעה בתפקודן, מצד אחר.
במסגרת 'כללים מאזנים' אלה קבע המחוקק באופן קטגורי כי אין לגלות מידע מסוג מסוים לציבור (סעיף 9(א) לחוק)...
...כאשר גילוי המידע עלול לפגוע בפרטיותו של פרט זה או אחר תהא ידו של בית-המשפט 'קפוצה' יותר, והוא יעדיף בדרך-כלל את זכותו של היחיד או הפרט לפרטיות (זכות המעוגנת אף היא בחקיקה בחוק הגנת הפרטיות) על פני זכות הציבור לדעת." (ההדגשות שלי - צ.פ.)
יצוין, כי ניתן להתנגד לגילוי מידע חסוי גם מנימוקים שמחוץ לסעיף 9 לחוק חופש המידע, כפי שנפסק בעניין החברה לייזום מיסודה של סי.פי.אם. בע"מ נ' לירן[10]:
"מהוראת הסעיף נובע כי הנימוקים שעל-פיהם רשאי צד שלישי להתנגד לחשיפת מידע אינם מוגבלים לטעמים המפורטים בסעיף 9 לחוק בלבד, אלא יכולים הם להתבסס גם על 'הוראות כל דין'. מסקנה זו נתמכת גם בהוראת סעיף 20 לחוק חופש המידע".
חוק חופש המידע והגנת הפרטיות:
סעיף 9(3) לחוק חופש המידע, אוסר על מסירת מידע בניגוד לחוק הגנת הפרטיות, התשמ"א – 1981[11].
סעיף 26ב לחוק הגנת הפרטיות קובע:
"מסירת מידע מאת גוף ציבורי אסורה, זולת אם המידע פורסם לרבים על פי סמכות כדין, או הועמד לעיון הרבים על פי סמכות כדין, או שהאדם אשר המידע מתייחס אליו נתן הסכמתו למסירה. "
בפסק הדין בעניין התנועה לחופש המידע נ' נציבות מס הכנסה ומיסוי מקרקעין[12], נפסק כי חוק הגנת הפרטיות קובע מקרים בהם המחוקק מגן על פרטיותו של אדם, כשהמקרים הרלבנטיים לענייננו מנויים בסעיפים קטנים בסעיף 2 לחוק, כדלקמן:
"2 פגיעה בפרטיות היא אחת מאלה:
(7) הפרה של חובת סודיות שנקבעה בדין לגבי עניניו הפרטיים של אדם;
(8) הפרה של חובת סודיות לגבי עניניו הפרטיים של אדם, שנקבעה בהסכם מפורש או משתמע;
(9) שימוש בידיעה על עניניו הפרטיים של אדם או מסירתה לאחר, שלא למטרה שלשמה נמסרה;
(11) פרסומו של ענין הנוגע לצנעת חייו האישיים של אדם, לרבות עברו המיני, או למצב בריאותו, או להתנהגותו ברשות היחיד."
בנסיבות אלה נראה, כי גם חוק הגנת הפרטיות מהווה משום "חיקוק המחייב, המתיר, האוסר או המסדיר באופן אחר גילוי או מסירה של מידע שבידי רשות ציבורית" – אשר מוחרג ע"י סעיף 20 לחוק חופש המידע.
האם חופש המידע עשוי לשמש עילה לגילוי מידע חסוי המצוי בידי רשויות המס:
כאמור לעיל, סעיף 105 לחוק מיסוי מקרקעין, קובע:
"לא יגלה אדם כל ידיעה שהגיעה אליו בתוקף תפקידו לפי חוק זה אלא אם נדרש לגלותה על ידי בית המשפט, לצורך ביצוע חוק זה או לצורך ביצועו של חוק-מס אחר המשתלם לאוצר המדינה, או בקשר עם תביעה פלילית על עבירה על חוק זה, או על ידי מי ששר האוצר התיר לגלותה לו."
אשר על כן עולה שאלה נפרדת, והיא: האם חופש המידע מהווה עילה להרמת מסך החסיון מעל מידע ומסמכים המצויים בידי רשויו המס ?
בתי המשפט פסקו כי התנאי המרכזי לתחולת החריגים לחסיון מידע שבידי רשויות המס, הוא: "לצורך ביצוע חוק זה".
כך, למשל נקבע בפס"ד התנועה לחופש המידע, כדלקמן:
"סעיף 234 לפקודת מס הכנסה קובע סנקציה פלילית גורפת על גילוי ידיעות, דוחות, רשימות שומה או העתקן המתייחסים להכנסתו של אדם, או לפרט בהכנסתו, זאת ועוד הסעיף קובע את ההגנות היחידות כנגד סנקציה פלילית זו, כלומר את החריגים היחידים למסירת החומר והם: כששר האוצר התיר למחזיק החומר למוסרו לגורם מסוים, וכן שהחומר נמסר לצורך הפעלת הפקודה." (ההדגשות שלי - צ.פ.)
מכאן נובע, כי מקום שאין "מחלוקת מס", למשל מצב בו לא קיימת השגה, או כאשר אין מחלוקת שומתית: אין כל נפקות לדרישה להפעיל את חריגי סעיף 105 לחוק מיסוי מקרקעין.
עוד נראה, כי בענייננו גם לא ניתן להחיל את הלכת ד.נ.ד[13], בין היתר הואיל ולא נקבעה בה חובת גילוי בכל פניה לעשות כן, אלא כתנאי מקדמי בלעדיו אין, על מבקש העיון להגיש השגה:
כפי שנאמר שם (בעמוד 225) מפי כב' הנשיא א' ברק:
"שתי שאלות עומדות לדיון בפנינו בהליכים אלה: האחת, האם מנהל מס ערך מוסף הדן בהשגה על שומה לפי מיטב השפיטה, חייב למסור לנישום את חומר החקירה בעניינו? השנייה, ככל שהשאלה הקודמת נענתה בשלילה, באיזה שלב בהליך הערעור שמגיש הנישום לבית-המשפט משהשגתו נדחית, נדרש מנהל מס ערך מוסף לחשוף את חומר החקירה שבידיו?...
כל ארבע העוסקות הגישו למנהל השגות על השומות שנעשו להן. בהשגותיהן הכחישו העוסקות שימוש בחשבוניות פיקטיביות. הן עמדו על זכאותן לניכוי מס תשומות בשיעור המופיע בדוחותיהן. נוסף על כך, כדי שיתאפשר להן לבסס כראוי את ההשגות, תבעו העוסקות מהמנהל כי ימסור להן את חומר החקירה שנאסף בענייניהן. החומר שהתבקש כלל, בחלק מן המקרים, אף הודעות שנתנו אנשיהן של העוסקות עצמן. כל ארבע הפניות הושבו ריקם על-ידי המנהל"
ובעמ' 236:
"כלל הגילוי בענייננו אין משמעותו שמעתה כל מידע המצוי בידי המנהל יהיה זמין ונגיש בכל עת לעיונו של הנישום. ככלל, לאחר הגשת השגה, ומשנתבקש גילוי החומר על-ידי המשיג, נדרש המנהל למסור את כל חומר החקירה ששימש לפסילת השומה העצמית ולעשיית השומה לפי מיטב השפיטה..." (ההדגשות שלי - צ.פ.)
על בסיס החלטה זו, ניתן לקבוע כי רק נישום העובר דרך הפרוזדור של הגשת השגה על שומה – רשאי להכנס אל הטרקלין של בקשה לעיון במידע ומסמכים, לפי סעיף 105 לחוק מיסוי מקרקעין (וגם אז עליו להוכיח עמידתו בחריגים המועטים והנדירים לחסיון של נישום אחר כלפי רשות המסים).
חיזוק לקביעה זו גם שהחומר בו ביקשו לעיין הנישומים בפס"ד ד.נ.ד, היה בעיקר: "הודעות שנתנו אנשיהן של העוסקות עצמן" (שם, 225) – הרי שהגילוי לא היה אוטומטי אלא מותנה ראשית בהגשת השגה כתנאי מקדמי בלעדיו אין.
ודוק: אם בהלכת ד.נ.ד. לא אפשרו עיון אוטומטי בהודעות נציגי הנישומים עצמם, ללא הגשת השגה תחילה – מקל וחומר נראה שאין להעתר לבקשה לעיין במידע ומסמכים לעניין נישום צד שלישי, שאינו מבקש העיון.
קיום סעד חלופי כעילה לדחיית עתירה לגילוי מידע חסוי שבידי רשויות המס:
כידוע, קיומו של סעד חלופי היא עילה עצמאית לדחיית עתירות לבג"צ, והלכה זו חלה גם בהליכים לפני בית המשפט לעניינים מינהליים לפי סעיף 8 לחוק בתי המשפטי לעניינים מינהליים, התש"ס – 2000.
באופן דומה, חזר לאחרונה כב' הש' רובינשטיין מבית המשפט העליון[14] על ההלכה לעניין דרישת נישום לעיון במסמך של רשות המיסים, וקבע כי גם כאשר מדובר במסמך בדבר חקירתו של אותו נישום:
"לשאלה אם למבקש העיון יש אפשרות חלופית להוכחת טענותיו משקל משמעותי."
כך נפסק בעבר בסוגייה הדומה של סודיות בנקאית[15]:
"על הצד המבקש גילוי חשבונות הבנק לשכנע את בית המשפט כי אין בידיו להשען על ראיות חלופיות, שאין בהן פגיעה בפרטיות"
מסיבה זו נפסק בפס"ד מסיקה[16] כי מקום שבידי העותר לגילוי מידע חסוי ומסמכים שבידי רשויות המס, יש דרכים חלופיות וסעדים בערכאות אחרות (בפסק הדין הנ"ל: תובענה אזרחית התלויה ועומדת בין דורש העיון לנישום, בפני בורר), תמחק או תדחה עתירה לגילוי מידע כנגד רשות מס.
סיכום:
מן האמור לעיל נראה, כי חוק חופש המידע, חרף המהפכה זוטא שיצר משכפה נורמות של שקיפות המינהל וחובת גילוי מידע עקרונית על רשויות הממשל השונות, לא שינה את הדין בכל הנוגע לחובת החיסיון המוטלת על רשויות המס השונות היחס למידע ומסמכים אשר בידיהם ביחס לנישומים.
לפסקי הדין שאוזכרו במאמר:
* הכותב הינו עורך דין בפפרברג ושות’ - משרד עורכי דין (www.feferberg.com) העוסק בתחומי המשפט המסחרי-אזרחי.
** המידע המוצג במאמר הנו מידע כללי בלבד, ואין בו כדי להוות ייעוץ ו/או חוות דעת משפטית. המחבר ו/או המערכת אינם נושאים באחריות כלשהי כלפי הקוראים, ואלה נדרשים לקבל עצה מקצועית לפני כל פעולה המסתמכת על הדברים האמורים.
[2] כגון: סעיף 231-235 לפקודת מס הכנסה, סעיף 142 לחוק מס ערך מוסף, תשל"ו – 1975; הדיון שלהלן הינו לעניין סעיף 105 לחוק מיסוי מקרקעין, אך הדברים יפים גם ליתר סעיפי החסיון שבחיקוקי המיסים.
[4] פורסמה בי"פ 5418, התשס"ה, עמ' 3497.
[5] הצ"ח 2630 (25/6/1997) (להלן: "הצ"ח חופש המידע").
[15] רע"א 1917/92 סקולר נ' ג'רבי, פ"ד מז (5) 764, 774.
המידע המוצג במאמר זה הוא מידע כללי בלבד, ואין בו כדי להוות ייעוץ ו/ או חוות דעת משפטית. המחבר/ת ו/או המערכת אינם נושאים באחריות כלשהי כלפי הקוראים, ואלה נדרשים לקבל עצה מקצועית לפני כל פעולה המסתמכת על הדברים האמורים.
בהכנת הכתבה לקחו חלק צוות העורכים של אתר פסקדין