רווח הון בחילוף נכסים - לפי סעיף 96

פתח-דבר

סעיף 96 לפקודת מס הכנסה [נוסח חדש], התשכ"א-1961 [להלן - "הפקודה"] קובע כלהלן:

"נבע לנישום ריווח הון ממכירת נכס בר-פחת, ותוך תקופה של שנים עשר חודשים לאחר יום המכירה, או של ארבעה חודשים לפניו, רכש נכס אחר לחילוף הכנס שמכר, במחיר העולה על יתרת המחיר המקורי של הנכס שמכר, רשאי הנישום לתבוע שייחשב כריווח הון רק הסכום שבו עודפת התמורה שנתקבלה בעד הנכס שמכר על מחיר הנכס שרכש ורשאי הוא לעשות כן לגבי ריווח ההון כולו או לגבי ריווח ההון הריאלי בלבד; ומשעשה כן, הרי לעניין חישוב רווח ההון על הנכס שרכש, לכשיימכר, וסכום הפחת הניתן עליו לפי סעיף 21, יוקטן המחיר המקורי שלו בכל סכום של ריווח הון שהיה לו במכירה הקודמת ולא נתחייב במס בגלל תביעתו של הנישום."

השאלה המשפטית

אנו נדרשים לשאלה - האם המושגים הכלולים בסעיף 96 לפקודה מובילים, בתנאים מסוימים, למחלוקת, שבין הנישום לבין שלטונות המס (1); ואם התשובה על השאלה הזו היא חיובית, השאלה הנוספת היא - מהי הפרשנות הראויה ביותר לפתרון אותה מחלוקת?

דיון

העובדות אשר אינן שנויות במחלוקת- העובדות, שאינן שנויות במחלוקת, בחילוף נכסים, הן כלהלן:

• רווח ההון, שהפיק הנישום, נבע ממכירת נכס בר-פחת.
• בתוך תקופה של שנים עשר חודשים לאחר יום המכירה, או ארבעה חודשים לפניו, רכש הנישום נכס אחר לחילוף הנכס שמכר.
• עלות הנכס האחר שרכש הנישום עולה על יתרת המחיר המקורי של הנכס שמכר.
• בהתקיים התנאים דלעיל במצטבר, רשאי הנישום לדרוש, ודרישתו אף תתקבל, כי רק הסכום, שבו עולה התמורה שקיבל בעד הנכס הישן על המחיר ששילם בעד הנכס החדש, ייחשב לרווח הון והוא רשאי לעשות כן ברווח ההון כולו, או ברווח ההון הריאלי בלבד.

כפועל יוצא מכך, כאשר התמורה שנתקבלה ממכירת הנכס הישן, נמוכה מעלותו של הנכס החדש, רשאי הנישום לתבוע, ולקבל, את דחיית תשלום המס על מלוא רווח ההון ממכירת הנכס הישן.

עם זאת, כאשר התמורה, שנתקבלה ממכירת הנכס הישן, גבוהה מעלותו של הנכס החדש - אין הנישום מקבל, אף אם הוא תובע, את דחיית תשלום המס על החלק ברווח ההון, השווה להפרש שבין התמורה שנתקבלה ממכירת הנכס הישן לבין עלותו של הנכס החדש.

דוגמה