פסק-דין בתיק עש 1009/04

רקע עובדתי

המערערת היא חברה בע"מ. היא הוקמה בשנת 1994 ועיסוקה אספקת כוח אדם לא מקצועי ושירותי ניקיון. בשנת 2002 התקשרה המערערת עם גוף בשם צפדי הסעות וטיולים בע"מ [להלן - צפדי] שעסקה גם היא כקבלן כוח אדם והסעות עובדים. על פי ההסכם בין המערערת לצפדי סיפקה האחרונה עובדים בלתי מקצועיים לפרוייקטים ספציפיים בהם פעלה המערערת. צפדי, כך נטען, נהגה גם להסיע את העובדים למקום עבודתם.

מעיון בהסכם ההתקשרות עולה שמדובר בתנאים חריגים ובלתי מקובלים: תשלום התמורה עבור ההסעות נקבע לפי יעדים מבלי לציין את היעדים; אין בחוזה פירוט תנאי העבודה, מלבד הקביעה כי הנסיעות יהיו לפי יעדים בלי לציין את היעדים.

ההתקשרות בין צפדי למערערת נמשכה כשנה וחצי. איש הקשר עם המערערת היה אדם בשם לוקה (להלן - לוקה).  בעדותו העיד מנהל המערערת מר שניר אמיר [להלן- המנהל או אמיר] כי לא בדק מיהו לוקה ומה הקשר שלו לצפדי, לא בדק אם לוקה רשאי להתחייב בשם צפדי וגם לא בדק אם בכלל קיימת חברה בשם זה ואם היא רשומה כעוסקת במשרדי מע"מ. משלא  בדק את כל אלה גם לא גילה כי חברה בשם זה אינה רשומה אצל רשם החברות.

בבית המשפט העיד אמיר כי ישנם עוד שני אנשי קשר, שאת שמם לא זכינו עד כה לשמוע: אחיו של אותו לוקה ובנו. אמיר לא ידע לומר איך ליצור קשר עם אותו לוקה, אחיו או בנו, אפילו לא היה ברשותו מספר טלפון של אחד מהם; הוא לא ידע לתת פרטים על מקומו של לוקה כיום ומקומם של השניים האחרים  מלבד טענתו כי לוקה נעלם בפתאומיות וכי נודע לו בדיעבד כי יתכן שברח לצרפת. 

למערערת נערכה ביקורת חשבונות, לאור פערים שנמצאו בין המחזור המדווח למע"מ מול תשלומים במס הכנסה, הניכויים במקור ולמול דוח"ות מס הכנסה, וערך המוסף הנמוך של העסק, ושיעור הוצאות שכר גבוה מהסביר לעסקים בענף אספקת כוח אדם. על פי מדגם שנערך על ידי המשיבה הערך המוסף המקובל אצל חברות כוח אדם הינו גבוה ועומד מעל 80%. במהלך הביקורת התברר, כי המערערת ניכתה במהלך השנים 2002 - 2003 מס תשומות על פי 27 חשבוניות מס, מתוכן  5 אינן מקוריות אלא העתק צילומי. השומה שהושתתה על פסילתן של 27 החשבוניות הללו עומדת נכון ליום עריכתה על סכום של 1,017,817 ש"ח והמס בגינה הוא 187,857 ש"ח.

בחקירה אמר אמיר כי אין לו המקור וכי לוקה ביקש את מסמכי המקור אך לא החזירם. המערערת לא המציאה למשיב קבלות על התשלומים האלה, המערערת לא קיבלה אישורים על ניכוי מס במקור מצפדי, למרות שלטענתה בקשה אותם. בנוסף, התנהלות התשלומים ללוקה היתה בעייתית: לוקה ביקש ממנה מפרעות לצרכים שונים ובדרך כלל ביקש שהסכום ישולם במזומן בטענה שחשבון הבנק של החברה נתון בקשיים. בחקירה ובמשפט התברר כי רוב התשלומים אכן בוצעו במזומן. חלקם נמשך מכספי החברה והחלק האחר נמשך מחשבונו הפרטי של אמיר בתקופות שהמערערת התקשתה לשלם ממקורותיה היא ולוקה לחץ עליה לקבל כספים. במהלך חקירתו בבית המשפט הבהיר אמיר לראשונה כי מקור הכספים שהזרים למערערת היה כספי ירושה שקיבל, אך ההזרמה לא קיבלה כל ביטוי בספרי המערערת. חלק מהתשלומים בוצעו בשיקים שלוקה ניכה אחר כך אצל צד שלישי. לתצהיר עדות ראשית של אמיר נוספו מסמכים שלא היו בשעתם בפני המשיב ובהם העתקי שיקים ואישורים על תשלום במזומן. אמיר לא נתן לכך הסבר מניח את הדעת. הוא טען שהיה עד לחתימת או למסירת אישורים אלה אולם לא זכר מי מילא את הסכומים והתאריכים. לחציו הכספיים של לוקה והענותה של המערערת לדרישותיו, למרות שבעצמה היתה נתונה בקשיים אינם עולים בקנה אחד עם כוונות הצדדים בהסכם ההתקשרות, לפיו "מוסכם ידוע ומקובל על חב' צפדי בע"מ שהתשלומים עבור שירותיה יעברו לסירוגין בהתאם ליכולתה של חב' ש.א.ל. בע"מ".

לאור מכלול העובדות הללו הוצאה למערערת שומת מס תשומות בשל ניכוי מס תשומות שלא כדין על פי החשבוניות שאינן חשבוניות מס ואף לא הוצאו כדין.  המשיב טען כי החשבוניות נשוא הערעור לא היו מפורטות כנדרש בהוראות חוק מס ערך מוסף, תשל"ו - 1975 והוראות מס הכנסה (ניהול פנקסי חשבונות) תשל"ג -1973, תקנות מס ערך מוסף (ניהול פנקסי חשבונות), תשל"ו - 1976.

זאת ועוד: במהלך הביקורת התברר כי בשנת 2001 קיים הפרש בין העיסקאות שפורטו בדו"חות הכספיים לבין העסקאות המדווחות למע"מ.  בשל הפרש זה הוצאה למערערת שומת מס עסקאות על סך 4,120 ש"ח.

דיון ומסקנות

לאור העובדות וטענות הצדדים הגעתי למסקנה כי המערערת לא הוכיחה כי החשבוניות שעל סמכן בקשה לנכות את מס התשומות הוצאו לה כדין. לא הוכחו העסקאות שבגינן הוצאו החשבוניות, לא הוכח כי היתה בכלל התקשרות חוקית אמיתית בין שני הגופים הללו ולמעשה, לא הוכח כי קיים גוף הנושא את השם "צפדי הסעות וטיולים בע"מ". תשלומי המערערת לאותו גוף נעשו במזומן ואין בידי המערערת קבלות ראויות על כך. מה שיש בידיה הם אישורים סתמיים שנתגלו באיחור רב ואמיתותם בעיני בית המשפט שואפת לאפס.

אילו פעלו המערערת ומנהלה בתום לב אפשר והיו רשאים לנכות את מס התשומות חרף הפגמים הללו, אך הוכח במפורש כי הם לקו חוסר תום לב מובהק. מסקנה זו מתחייבת ממכלול העובדות המנויים לעיל, שלא לדבר על היעלמותו הפתאומית של לוקה ומסתוריות זהותו, מה שמעורר חשד שלוקה לא היה קיים כלל.  

נטל ההוכחה

באחת הפרשיות צינתי:

"לאור מסקנתי זו מתייתר, למעשה, הצורך לדון בשאלת נטל ההוכחה כיוון שהוכח כי המערערת לא היתה זכאית לדרוש את ניכוי מס התשומות נשוא הערעור. אומר בכל זאת את הדברים הבאים בעקבות הפסיקה האחרונה, ובכלל זה ע"א 3758/96  סלע חברה למוצרי בטון בע"מ נגד מנהל מכס ומע"מ פ"ד נג[3], 493:

א. אין שינוי בפרשנות הדין הכללי לפיה המערער בערעורי מס הוא התובע, הנחשב כמי שמוציא מחברו;

ב. אין שינוי בתחולתה של ההוראה בסעיף 83[ד] לחוק מס ערך מוסף. היא אומנם מטילה על המנהל את נטל ההוכחה במקרה שהעוסק מנהל ספרים כדין, אך זה רק במקרה שהמחלוקת היא משפטית, או נוגעת לשאלה עובדתית שאינה נובעת מהספרים, שבשני המקרים אין בספרים מענה לשאלה שבמחלוקת. בנושאי ה"חשבוניות הפיקטיביות" המחלוקת היא, לרוב עובדתית;

ג. אין ללמוד מהלכת גיורא ארד לעניין המקרה המיוחד של נטל הוכחה במקרה של טענת חשבוניות פיקטיביות מאחר ובמחלוקת זו השאלות הן עובדתיות, קרי נובעות מהספרים, בשעה שהלכת גיורא ארד חלה על פרשנות משפטית של עובדות;

ד. לא די בהצגת ספרי העוסק בכדי להעביר את הנטל אל כתפי המנהל, אלא על העוסק - המערער להראות כי יש בספריו מענה עובדתי לטענת החשבוניות הפיקטיביות;