פסק-דין בתיק וע 1262/02

צבי פרידמן, רו"ח

א.         פתח דבר

          ערר זה עניינו בארגון קבוצת רוכשים לרכישת קרקע ממינהל מקרקעי ישראל (להלן: "המינהל" או ממ"י) מצד אחד ורכישת שירותי בניה מצד שני.

          שאלת מיהותה של העוררת כמארגנת ומתווכת בלבד, או כיזם המוכר דירות מגורים וטיב פעילותה הינה ליבת המחלוקת בערר זה.

          בעוד שהעוררת טוענת כי עיסוקה התמצה בארגון בלבד של הקבוצה הרוכשת לשם רכישת המקרקעין מממ"י, הרי שהמשיב טוען שעומק מעורבותה של העוררת בנבכי העסקה והיבטיה השונים מצביעים על היותה יזם, כמי שרכשה את הקרקע מממ"י, בנתה עליה בתי מגורים ומכרה אותם לרוכשים.

ב.       רקע עובדתי

          1.      קווי נדל"ן גינדי- מידן בע"מ ( להלן: "העוררת" או "המארגן") פעלה כ"מארגנת" של קבוצת רוכשים אשר ביקשו להשתתף במכרז של ממ"י מחודש 9/2000 בגין המקרקעין הידועים כגוש 3946, חלק חלקה 221, המהווים 18 מגרשים שונים במתחם הידוע כמתחם יא/2 בקרית חתני פרס נובל בראשון לציון (להלן: "המקרקעין"). המדובר במכרז על חוזה פיתוח ל- 3 שנים בגין השטח הנ"ל שבעקבותיו ייחתם חוזה חכירה ל- 98 שנים עם אופציה להארכה לעוד 98 שנים (להלן: "המכרז").

          2.      על פי תנאי המכרז אין ליחידים המבקשים להגיש הצעותיהם למגרשים בודדים אפשרות לעשות כן, אלא במסגרת הצעה אחת כוללת לכלל המתחם.

          3.      בתחילת חודש דצמבר 2000 ארגנה העוררת מספר יחידים (18 במספר) אשר חתמו על הסכם הצטרפות לקבוצת מתמודדים במכרז ממ"י, על נספחיו השונים (להלן: "הסכם ההצטרפות"), ביניהם לבין פרימה נובה בע"מ (להלן:"המפקח"), פרי אדריכלות והנדסה בע"מ (להלן: המתכנן או האדריכל) (המפקח והמתכנן יחד יקראו גם להלן: "מינהלת הפרויקט") והעוררת (אשר מוגדרת בהסכם ההצטרפות כ"מארגן").

          4.      הצעת היחידים (שהוגשה ע"י נאמן) הוכרזה כהצעה הזוכה במכרז ביום 19/12/2000.

          5.      ביום 17/1/01 דווחה העסקה למנהל מיסוי מקרקעין (להלן: "המשיב") בצירוף הודעות נאמנות.

          6.      ב- 11/01 כשנה לאחר הזכייה במכרז, חתמו הרוכשים על הסכם בניה עם הקבלן המבצע (ראה מוצג מ/7), בשיטת "המפתח ביד". חלקם חתמו על הסכמי בניה לבניית בית מגורים מושלם וחלקם הקטן לבניית שלד של בית מגורים.

          7.      כחודש חודשיים לאחר הזכיה במכרז מכרו 3 מהרוכשים (בני משפחה של מנהלי העוררת) את זכויותיהם בהסכם ההצטרפות לצד ג' (להלן: "הסכמי מכירה מיד שניה").

          8.      המשיב לא קיבל את הצהרת העוררת ובהחלטת המנהל בהשגה מיום 20/6/02 קבע כי, בחינת הסכמי ההצטרפות על נספחיהם מובילה אותו למסקנה כי המהות הכלכלית האמיתית הינה רכישת קרקע ע"י העוררת, בניית בתי מגורים ולאחר מכן מכירה של יחידות דיור גמורות לרוכשים.

          9.      על פי השומות שהוציא המשיב לעוררת נדרשת העוררת לשלם מס רכישה בגין רכישת הקרקע, וכן מס מכירה בשיעור של 2.5% ותשלום מס שבח בגין השבח ממכירת יחידות הדיור, בסכום כולל של כ- 6.3 מליון ש"ח, ומכאן הערר שלפנינו.

          10.    במקביל הוציא המשיב לרוכשים שומות מס רכישה בשל רכישת דירות מגורים.

ג.          סלע המחלוקת

          סלע המחלוקת הוא האם המהות הכלכלית של מערכת ההסכמים והעובדות מצביעה על העוררת כ"מארגנת" בלבד או שמא כ"יזם" הקונה קרקע ומוכר דירות מגורים לרוכשים. במידה והמדובר ב"יזם" המוכר דירות, עולה השאלה לגבי החיוב במס הרכישה, לגבי החיוב במס מכירה בשיעור רגיל או בשיעור מופחת החל על קבלן המוכר דירות מגורים כמלאי ולגבי החיוב במס שבח (ואם כן- הכיצד?) או במס הכנסה לאור סעיף 50 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח, מכירה ורכישה), התשכ"ג- 1963 (להלן: "החוק" או "חוק מיסוי מקרקעין").

ד.         טענות העוררת לרבות בסיכומי התשובה (בתמצית)