מיסוי תקבול שנתי לאחר פרישה בהתאם להסכם שותפות

• מבוא

1. המערער הינו רואה חשבון. הוא עסק במרוצת השנים בתחום הייעוץ העסקי (לרבות ליווי תהליכים של גיוס הון, מיזוגים ורכישות, וכן ביצוע הערכות שווי). המערער היה בין מייסדי פירמת רואי החשבון פרידמן, שפירא, גולדשטיין ושות' (להלן: "פרידמן ושות'"). לימים פרידמן ושות' "התמזגה" (באופן שיתואר בהמשך) עם משרד רואי החשבון יגאל בריטמן ושות', ובהמשך הפירמה המורחבת "התמזגה" עם אלמגור ושות'. כעבור כחמש שנים פרש המערער. מדי שנה במשך עשור לאחר הפרישה קיבל המערער סכום הכנסה בהתאם להוראות הסכם השותפות. אופן מיסוי התקבול השנתי האמור לפי פקודת מס הכנסה הוא מושא שני הערעורים. עיקר טיעונו של המערער הוא כי ההכנסה התקבלה בגין מכירת מוניטין שהוא צבר בתחום התמחותו (ייעוץ עסקי). כטענה חלופית גורס המערער כי הממכר הוא זכות בשותפות שגם הרווח ממכירתה נתון למיסוי לפי חלק ה' לפקודה, אמנם באופן מקל פחות מאשר במקרה של מכירת מוניטין. מנגד טוען המשיב כי ההכנסה היא פירותית באופיה ונתונה למיסוי לפי חלק ב' לפקודה.

המחלוקת בין הצדדים לגבי שנות המס 2005 עד 2009 נדונה בערעורים אלה ("הערעור"). יצויין כי מעבר לעניין מיסוי תשלומי הפרישה השנתיים, שנויים במחלוקת בין הצדדים מספר נושאים נוספים הכלולים בשומות אשר היקפם הכספי קטן יותר. גם נושאים אלה יידונו בהמשך ולו בקצרה.

• רקע עובדתי כללי

2. המערער נולד בשנת 1952. בשנת 1979 הוא ייסד יחד עם אחרים את משרד רואי החשבון פרידמן ושות'. לפי דבריו, במסגרת פרידמן ושות' המערער לא עסק בביקורת חשבונות רגילה עבור לקוחות המשרד אלא בתחום הייעוץ העסקי, בו נדרש שילוב של ידע בכלכלה, חשבונאות, מימון ונושאים משיקים נוספים. על פי עדות המערער, הוא בנה פרקטיקה משגשגת בתחום האמור בתוך פרידמן ושות'.

3. כאמור, בחודש פברואר 1998 נערך "מיזוג" בין פרידמן ושות' לבין משרד יגאל בריטמן ושות' ("המיזוג הראשון"). יש מקום לדייק ולציין כי בהסכם מיום 15.2.1998 ("הסכם המיזוג הראשון") שתי הפירמות הקיימות – יגאל בריטמן ושות' מצד אחד ופרידמן שפירא, גולדשטיין ושות' (המכונה בהסכם וגם כאן "פרידמן ושות'") מצד שני – הקימו שותפות חדשה שנקראה "בריטמן, בר-לבב, פרידמן ושות'". השותפוׂת בבריטמן, בר-לבב, פרידמן בעת הקמתה היו אפוא שתי הפירמות הקיימות ולא השותפים היחידים עצמם. הבעלות בשותפות הייתה מחולקת בין שתי הפירמות המייסדות, על פי היחס הנקוב בסעיף 2.1 להסכם המיזוג הראשון (מוצג מע/27). ניהול ענייני השותפות החדשה הופקד בידי ועד מנהל ובו חברים מסויימים מטעם שתי הפירמות. ממועד המיזוג הראשון ואילך שותפים חדשים יכלו להצטרף במישרין כשותפים בבריטמן, בר-לבב, פרידמן, דהיינו מבלי להיות שותפים באחת משתי הפירמות השותפוׂת.

4. המערער נותר, גם לאחר המיזוג הראשון, שותף בפרידמן ושות' ורק בעקיפין היה שותף בבריטמן, בר-לבב, פרידמן.

5. במסגרת בריטמן, בר-לבב, פרידמן המערער היה חבר בוועד המנהל ותפקידו הוגדר כ"מנהל הפעילויות הנלוות (קבוצת הניהול)" (סעיף 7.9 להסכם המיזוג הראשון).

6. על פי עדות המערער, תחום הייעוץ העסקי לא היה מוצלח או מפותח במשרד בריטמן ערב המיזוג הראשון והייתה ציפייה כי המערער יוביל את המשרד הממוזג להישגים טובים יותר בתחום זה על בסיס ניסיונו, כישרונותיו וחוג הלקוחות שלו. על כך יורחב בהמשך.