פס"ד האם גורם מארגן בקבוצה רכישה ייחשב כחבר

כב' השופט שמואל בורנשטין – יו"ר הועדה:

פתח דבר והסוגיה במחלוקת

1. בעררים אלה עומדת להכרעה השאלה האם "גורם מארגן" במסגרת קבוצת רכישה, שהצטרף למערכת ההסכמים עליהם חתמו יתר חברי הקבוצה ביחס לחלק מהיחידות במקרקעין שלא סוחרו לחברי הקבוצה, נחשב כחבר בקבוצת רכישה ונדרש לשלם מס רכישה בהתאם לשווי של הנכס כבנוי כאמור בסעיף 9(א) לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), תשכ"ג-1963 (להלן: "החוק"). לשון אחר – האם בנסיבות אלה ניתן לומר, כפי שטוען המשיב, כי לגורם המארגן שני "כובעים", האחד כובע של "גורם מארגן", והשני כובע של "חבר בקבוצת רכישה", ובזה האופן יש למסות אותו על חלקו ברכישת היחידות.

   או שמא משעה שהגורם המארגן רכש את היחידות לצורך מכירתן, ומאחר שאינו משלם לעצמו תמורה עבור שירותי היזמות, כפי שמשלמים חברי הקבוצה האחרים, אין לראותו כחבר קבוצת רכישה, ודינו כדין כל קבלן שרוכש קרקע לצורך מכירתה. לשון אחר – האם בנסיבות אלה ניתן לומר, כטענת העוררת, כי יש לה אך ורק "כובע" אחד, הוא כובעה כ"גורם מארגן", והדין המיוחד החל על חברי קבוצת רכישה, הנחשבים כמי שרכשו נכס בנוי תוך השוואתם למי שרוכש דירה מקבלן, אינו חל עליה, לא מבחינת לשון החוק ולא מבחינת התכלית.

   עיקרי העובדות

2. בתאריך 10.05.2017 התקשרה העוררת עם בעלת הזכויות במקרקעין הידועים כחלקה 86 בגוש 3849 המצויים בנס ציונה בהסכם אופציה סחירה לרכישת מקרקעין לשם הקמת בניין משרדים. החל ממועד כריתת הסכם האופציה ועד למועד מימוש האופציה, מכרה העוררת חלקים מזכותה על פי הסכם האופציה לצדדים שלישיים, אשר התקשרו בהסכם שיתוף ביחס לחלקה. לטענת העוררת, כוונתה הייתה למכור את כל זכויותיה על פי הסכם האופציה לצדדים שלישיים, למעט חלק קטן המהווה רכוש קבוע בידה.

   בתאריך 20.06.2018 חתמה גם העוררת על הסכם השיתוף, וזאת, לטענתה, "לצורך הסדרת היחסים המשפטיים במגרש במקרה שהאופציה תמומש". ביום 26.06.2018, יחד עם כל חברי הקבוצה, מימשה העוררת את יתרת הזכויות מהסכם האופציה שנותרו בידה, כך שבסך הכל רכשה כ-19.76% מכלל המקרקעין; שיעור של 0.517% נרכש על מנת לשמש את העוררת במסגרת רכושה הקבוע, ואילו יתר הזכויות שנרכשו (19.243%), יועדו ושימשו, לטענתה, לשם מכירה לצדדים שלישיים כמלאי עסקי (ו"ע 51408-03-20 - עניינו החלק שנרכש ושימש כמלאי עסקי; ו"ע 51475-03-20 - עניינו החלק שנרכש ושימש כרכוש קבוע, הגם שניכר כי טענותיה של העוררת מתמקדות בעיקר בחלק שנרכש כמלאי עסקי). סה"כ רכשה העוררת כ-28 יחידות משרדים (כ-20%) מתוך כלל היחידות בפרויקט.

   טענות מקדמיות

3. בטרם הדיון לגופו של עניין, יש לדון תחילה בטענותיה המקדמיות של העוררת.

   טענתה המקדמית הראשונה של העוררת היא כי לא ניתנה לה זכות הטיעון, וכי לאור סעיף 79א(ב) לחוק הקובע כי - "לא תיעשה שומה לפי מיטב השפיטה כאמור בסעיף קטן (א), בלי שניתנה למוכר, לעושה הפעולה או לרוכש, לפי העניין, הזדמנות סבירה להשמיע את טענותיו", יש לקבל את העררים על הסף. לגישתה, יש לאמץ את התיאור העובדתי שהוצג בתצהירו של העד מטעמה, עו"ד משה לנקרי, שלא נסתר בכל עדות ישירה, וזאת בכל הקשור לאופן שבו התנהלו הליכי השומה בשלב א', קרי: כי במהלך יום חמישי ה-14.3.2019, זמן קצר לפני תום המועד הקבוע בדין להוצאת השומה על ידי המשיב, התקשר המפקח, מר שי מונדני, אל עו"ד לנקרי ללא כל תיאום מראש, והודיע לו כי בכוונתו לקבוע שומות לפי מיטב שפיטה לעוררת. סוכם ביניהם כי עורכת דין ממחלקת המסים תיצור קשר עם המפקח. נערכו מספר ניסיונות ליצור קשר טלפוני עם המפקח, אך אלה לא צלחו. למרות זאת ובניגוד למוסכם, ועוד באותו היום, דחה המפקח את דיווחיה של העוררת והוציא לה שומות לפי מיטב השפיטה. רק בתאריך 25.3.2019, דהיינו לאחר שכבר הוצאו השומות, התקיים דיון בשלב א' בו נשמעו טענותיה של העוררת. לטענת העוררת, המפקח קיבל באותו דיון את הסבריה, אך טען כי הוא זקוק לאישור הממונה עליו לשם תיקון השומות שכבר הוצאו. אישור כזה לא ניתן. לטענת העוררת, אילו השומות לא היו יוצאות מלכתחילה, לא היה צורך לתקנן.

   טענה מקדמית נוספת של העוררת היא כי השומות הוצאו ללא נימוק, לא הנימוק העומד מאחורי הקביעה כי העוררת היא חלק מקבוצת הרכישה, ואף לא נימוק באשר לדרך חישוב "שווי המכירה", וזאת בניגוד לסעיף 79(א)(א) לחוק.

4. המשיב, מנגד, טוען כי לא נפל כל פגם בהתנהלות המפקח אשר יצר קשר טלפוני עם עו"ד לנקרי משום שהלה הגיש את הדיווח ונרשם כמייצג. במהלך השיחה הבהיר המפקח לעו"ד לנקרי כי בהתאם לעמדת המשיב העוררת היא חלק מקבוצת הרכישה ולפיכך שווי המכירה לצורך מס הרכישה הוא שווי היחידות הגמורות כמתחייב מסעיף 9(א) לחוק. עו"ד לנקרי לא הציג כל טיעון מהותי מניח את הדעת ורק ציין כי עליו לערב בעניין עורכת דין ממחלקת המסים, עו"ד הלר, שתיצור קשר עם המפקח עוד באותו היום. עו"ד הלר לא שוחחה עם המפקח באותו יום ולא הוכח כי ניסתה להשיגו כפי שנטען. משכך, הוציא המפקח את השומות.

   ביום 17.3.2019 יצרה עו"ד הלר קשר טלפוני עם המפקח ונקבעה פגישה ביום 25.3.2019 במהלכה הציגה העוררת ומיצגיה את כל טיעוניהם, אך לא היה בהם כדי לשנות מעמדת המשיב. מכאן שניתנה לעוררת זכות טיעון מלאה, כאשר כבר נפסק כי ניתן לקיים זכות זו אף שלא באופן פרונטלי אלא בכתב, ואילו במקרה דנן נערך הן דיון טלפוני והן דיון במשרדי המשיב. לפיכך יש לדחות את הטענה המקדמית הראשונה. הוא הדין בטענתה המקדמית השנייה של העוררת בנוגע לחובת ההנמקה, כאשר השומות נומקו כדבעי, הגם שבתמציתיות, וכי די בכך כאשר מדובר בשאלה משפטית כבמקרה דנן.