עע"מ 5920/14

השופטת א' חיות:

           ערעור על פסק דינה של ועדת הערר לפי חוק מיסוי מקרקעין (שבח, מכירה ורכישה), תשכ"ג – 1963 (להלן: החוק או חוק מיסוי מקרקעין) שליד בית המשפט המחוזי בחיפה (להלן: הוועדה או ועדת הערר), בו נדחה ערעור שהגישה המערערת על שומת מס רכישה שהוציא לה המשיב.

רקע עובדתי ופסק דינה של ועדת הערר

1. ביום 30.12.2012 רכשה המערערת מקבץ דיור מהשותפות "קלג'רו פיתוח – שותפות רשומה" (להלן: קלג'רו) תמורת 101,150,000 ש"ח. מקבץ הדיור כלל שלושה בניינים בכרמיאל שבהם 362 יחידות דיור ושטחי שירות. במועד הרכישה הושכרו יחידות הדיור לעמידר, החברה הלאומית לשיכון בישראל בע"מ (להלן:עמידר) עבור דיירים הזכאים לדיור ציבורי. בהתאם להתחייבותה החוזית של עמידר השכירות הייתה עד לשנת 2015 עם אופציה להארכתה למשך חמש שנים נוספות. המחלוקת בין הצדדים היא כיצד יש לחשב את מס הרכישה בו חויבה המערערת בגין עסקה זו. לגישת המערערת, יש להשקיף על העסקה נושא הערעור כעסקה לרכישת 362 דירות מגורים ועל כן, כך היא טוענת, יש לשום את מס הרכישה על כל דירה ודירה בהתאם להוראות סעיף 9(ג1א)(1) לחוק מיסוי מקרקעין בשילוב תקנה 2(2) לתקנות מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה) (מס רכישה), תשל"ה-1974 (להלן: תקנות מס רכישה). עוד טוענת המערערת כי ערכה של כל דירה נמוך מ-969,300 ש"ח ועל כן, יש להטיל על העסקה כולה מס רכישה בשיעור של 3.5%. מנגד טוען המשיב כי המערערת לא רכשה זכות במקרקעין "שהם בנין או חלק ממנו שהוא דירת מגורים" אלא "זכות במקרקעין" שהיא - מקבץ דיור שלם בן שלושה בניינים (להלן: מקבץ הדיור). על כן, לטענת המשיב, חלה על העסקה דנן תקנה 2(1) לתקנות מס רכישה ולפיה ויש להטיל על כל העסקה מס רכישה בשיעור של 5% (כשיעור מס הרכישה הרלוונטי במועד העסקה). 

           במאמר מוסגר יצוין כי על אף עמדתו זו, החיל המשיב במקרה דנן - לדבריו "לפנים משורת הדין" - את הוראות סעיף 9(ג1א)(1) לחוק מיסוי מקרקעין, בהטילו על מקבץ הדיור כמכלול מס מופחת בשיעור של 3.5% וזאת לגבי סך של 969,330 ש"ח מתוך התמורה כולה (כ-102 מליון ש"ח) ומס בשיעור של 5% על היתרה.

2. ועדת הערר הציגה את השאלה המשפטית שהתעוררה בפניה כך: "האם [המערערת] רכשה מספר רב של דירות מגורים, או שמא רכשה מבנים המהווים יחדיו מקבץ?". לעמדת הוועדה יש להכריע בשאלה זו לפי שני מבחנים מצטברים. המבחן הראשון, אומד דעתם של הצדדים בעת ביצוע העסקה – האם התכוונו לרכוש מקבץ כ"מכלול" או שמא קבוצה של נכסים פרטניים; והמבחן השני, טיבו של הנכס. מן הטעמים שעליהם נוסיף ונעמוד להלן, הגיעה הוועדה למסקנה כי המערערת רכשה נכס אחד – מקבץ דיור – וזאת בין היתר משום שבהסכם הרכישה הוגדר ה"ממכר" כנכס אחד בגינו שולמה תמורה אחת שלא פוצלה ליחידות הדיור, לנכסים המשותפים, למועדון ולחניונים, וכן בהינתן העובדה כי על פי תכנית המתאר החלה על המקרקעין בהם הוקם המקבץ, כל יחידות הדיור חייבות להיות בבעלותו של יום התכנית. יצוין כי הוועדה דחתה טענה נוספת של המערערת לפיה יש לייחס חלק מן התמורה לזכויות חוזיות מכוח הסכמי הדיור עם עמידר, אך המערערת אינה מערערת על קביעה זו ועל כן לא נרחיב לגביה.

 טענות הצדדים

 מכאן הערעור שבפנינו בו טוענת המערערת כי המבחנים אותם החילה ועדת הערר – אומד דעת הצדדים וטיב הנכס – אינם רלוונטיים וכי לא היה מקום לבחון אם מדובר בנכס אחד או שמא במספר נכסים. לגישת המערערת, הנסמכת בהקשר זה על פסק דינו של בית משפט זה בע"א 2744/05 מנהל מיסוי מקרקעין  נ' אוסיף חברה לייזום פרוייקטים 1998 בע"מ (10.8.2006) (להלן: עניין אוסיף), היה על ועדת הערר לבחון אם כל אחת מיחידות הדיור מהווה "דירת מגורים" בהתאם למבחן האובייקטיבי והמבחן הסובייקטיבי שנקבעו בפסיקה לעניין זה. עוד טוענת המערערת כי נפלו בעניין הנדון מספר פגמים פרוצדוראליים. מרבית טענותיה בהקשר זה מכוונות לפגמים שנפלו בהתנהלותו של המשיב במסגרת השומה, והפגם הפרוצדוראלי היחיד הנטען והנוגע לוועדת הערר הוא כי פסק הדין מתבסס על נימוקים וטענות אשר לא הועלו על ידי המשיב ועל מבחנים שהוועדה, לפי הנטען, "בראה יש מאין" ועל כן לא ניתנה למערערת זכות טיעון לגביהם.

4. המשיב מצידו סומך ידיו על פסק דינה של ועדת הערר ומבקש לדחות את הערעור.

דיון והכרעה