לא הוכח כי הלוואה שנטל הנישום מהווה הוצאת מימון ברת ניכוי

השופט י' אלון:

1.        החברה המערערת רכשה ב-1983 מגרש בירושלים, ובשנת 1990 הקימה עליו מבנה בן שתי קומות בשטח של כ-350 מ"ר. הקומה הראשונה מושכרת על ידה החל משנת 1997 לקופת חולים הכללית, והקומה השניה משמשת למגורי בעלי מניותיה, הרב יעקב קרוגר ורעייתו. בדוחותיה למס הכנסה לשנים 2000-1997 ביקשה המערערת לנכות מהכנסות השכירות שלה את הוצאות הפחת של המבנה וכן הוצאות מימון שהיו לה לטענתה בהקמת המבנה.

           אשר לפחת, דיווחה המערערת כי עלות הקמת המבנה הסתכמה בכ-4,900,000 ש"ח ו"גזרה" את אחוזי הפחת בהתבסס על נתון זה. אשר להוצאות המימון, טענה המערערת כי אלה התבטאו בריבית ששילמה בגין הלוואות שנטלה לצורך הקמת המבנה מבנקים בשויצריה, שהסתכמו (על פי אחת מגירסאותיה) ב-1,200,000 פרנקים שויצרים.

           המערערת לא הציגה בפני המשיב ובפני בית המשפט קמא מסמכים או אישורים לעצם נטילת ההלוואה נשוא הוצאות המימון הנטענות. בשומה שהוציא המשיב למערערת הוא לא הכיר בהוצאות המימון כפי שאלה נדרשו על ידי המערערת.

           הוא גם לא קיבל את נתוני המערערת לעניין עלויות הבנייה כפי שנטענו על ידה (כבסיס לחישוב ניכוי הפחת), אלא הסתמך לעניין זה על שומה שנערכה מטעמו ולפיה עלויות הבניה של המבנה כולו הסתכמו ב-500,000 ש"ח. לאור זאת, הוצאה למערערת שומה על פי מיטב השפיטה לשנות המס שבנדון בסכום כולל של 377,965 ש"ח. השגתה על השומה נדחתה, וערעור שהגישה על כך לבית המשפט המחוזי בירושלים נדחה גם הוא.

           בפנינו מערערת היא כנגד פסק דינו של בית המשפט קמא.

2.        נפתח בעניין הוצאות המימון. המערערת הציגה מסמך מבנק שויצרי, ולפיו הגב' לולה קרוגר, שהיא ובעלה הם בעלי המניות במערערת, חייבת לאותו הבנק סכום של 1,200,000 פ"ש, ובגין חובה זה רשומה משכנתא לטובת הבנק על המבנה דנן. דא עקא, לא הוצגו על ידה מסמכי ההלוואה (אם בכלל היתה כזו), המועד בו ניתנה לגב' קרוגר, העברת ההלוואה - אם בכלל - מהגב' קרוגר למערערת או אינדיקציה כלשהי שיש בה לקשור בין אותו סכום נטען שהגב' קרוגר (ולא המערערת) חבה לבנק השויצרי לבין מימון הקמת המבנה על ידי החברה בירושלים.

           בחקירתה הנגדית טענה הגב' קרוגר, כי נטלה ההלוואה מהבנק השויצרי בשנת 1985. בעלה טען, כי ההלוואה נלקחה בשנת 1983. יצויין, כי ממכתב נוסף של הבנק בשויצריה, שנמסר על ידי המערערת למשיב, עולה כי ההלוואה ניתנה למעשה רק ביוני 1991. לדברי הגב' קרוגר, היא היתה "צינור" להעברת ההלוואה לידי החברה המערערת, אולם אין לה מושג כיצד בוצעה אותה העברה והאם פרעה לה המערערת את חובה נשוא אותה "הלוואת הצינור".

           כמפורט לעיל, לא הציגה המערערת מסמכים כלשהם המאשרים את עצם מתן ההלוואה הנטענת לגב' לולה קרוגר, את העברת ההלוואה - או כל חלק ממנה - מהגב' לולה קרוגר למערערת או זיקה כלשהי בין אותן הלוואות נטענות - ולא מוכחות - לבניית המבנה. בית המשפט קמא קבע כממצאים שבעובדה, כי המערערת לא הוכיחה כלל את עצם נטילת ההלוואה על ידה או קשר כלשהו בין אותה הלוואה נטענת ובלתי מוכחת למימון המבנה, ועל כן דחה את ערעור המערערת בעניין זה.

           איננו מוצאים מקום להתערב בממצאי עובדה אלה המעוגנים כדבעי בראיות שהובאו בפני הערכאה קמא.

           למעלה מן הצורך נשוב ונזכיר, כי נישום הטוען להוצאה שהוצאה בייצור הכנסתו נושא בנטל הראיה להוכחת אותה הוצאה הנטענת על ידו. הנחת המוצא הינה, כי הפעולות הכספיות והאחרות המתבצעות על ידי נישום במהלך עסקיו מצויות כולן בידיעתו האישית ונושא הוא בנטל להחזקת כל התיעוד הנדרש לעניין זה בספריו ובפנקסיו.

3.        המערערת ביקשה לטעון בפני בית המשפט קמא, ובפנינו, כי לא ניתן להעלות על הדעת סיטואציה של הקמת מבנה מבלי שנתלוו לו הוצאות מימון, ועל כן - גם אם לא קיבל המשיב את טענותיה לעניין היקפן של הוצאות המימון כנטען על ידה - שומה היה עליו לשום הוצאות אלה על פי מיטב שפיטתו ולנכות סכום זה מהכנסותיה החייבות.

           אין מקום לטענה זו. סעיף 17 לפקודת מס הכנסה [נוסח חדש] התשכ"א-1961, מתיר ניכויין של:

" הוצאות שיצאו כולן בייצור הכנסתו (של נישום) בשנת המס, ולשם כך בלבד, לרבות:

(1)(א) סכומים המשתלמים בתור ריבית או הפרשי הצמדה על כסף שלווה, אם נוכח פקיד השומה שהם משתלמים על הון ששימש בהשגת הכנסה".

           על מנת שתקום הוצאת מימון ברת ניכוי על פי סעיף 17(1)(א), נדרש כי אותה הוצאה אכן הוצאה בפועל כסכומי ריבית ששילם הנישום על כסף שלווה לשם ייצור הכנסתו. מימון עצמי של נישום איננו יוצר מטיבה של הגדרה זו הוצאת מימון שכן הוצאת מימון שכזו הינה הונית. הוא הדין במימון שהועמד לרשותו של נישום מבלי שנתחייב לשלם בגינו תשלומי ריבית או הפרשי הצמדה. נטל השכנוע וההוכחה להתקיימות כל מרכיבי הוצאת מימון של ריבית כהוצאה "פירותית" מוטל על הנישום, וזאת בהתייחס לכל המרכיבים הנ"ל, דהיינו: א. נטילת ההלוואה; ב. ההלוואה במלואה נועדה ליצירת מקור ההכנסה; ג. הריבית שולמה בפועל עבור אותה הלוואה.

           נישום שאין בידו להוכיח התקיימותם של כל המרכיבים הנ"ל במצטבר, נכשל בכך מניה וביה בהוכחת עצם קיומן של "הוצאות מימון" שיהיו ברות ניכוי מהכנסותיו שבנדון.

           בעניינה של המערערת קבע בית המשפט קמא כממצאים שבעובדה כי המערערת לא הוכחה נטילת הלוואה לצורך מימון רכישת המבנה או בנייתו, כי לא הוכיחה קשר בין יתרת החוב של הגב' לולה קרוגר לבנק השויצרי לבין השקעותיה ההוניות הנ"ל של המערערת ולא הוכיחה כי שילמה תשלומי ריבית בגין הלוואות שכאלה. ממצאים אלה עולים בקנה אחד עם מכלול הראיות שהובאו בפניו, ולא מצאנו שגגה או טעות בכל אלה.

4.        ומכאן לעניין ניכויי הפחת.