חברת גב-ים לקרקעות בע"מ ואח' נ' מנהל מיסוי מקרקעין תל אביב

השופט ה' קירש, יו"ר ועדת הערר

• מבוא
  1. העוררות תכננו להקים על מקרקעין שבבעלותן פרויקט משרדים יוקרתי המוקף גינת ירק ופינות פנאי. בין השטחים בבעלות העוררות הפרידה חלקת קרקע, בבעלות אחרת, שעליה בניין ישן ששימש כמוקד לרפואה דחופה. הבניין הוותיק עמד בחזית המבנה שתוכנן, על אחד מצירי התנועה המרכזיים הצמודים למתחם העוררות.
  2. חלקת הקרקע הנזכרת הוחכרה לחברה הנחשבת לאיגוד מקרקעין, ומלבדה לא היו לחברה זו נכסים נוספים לצורכי חוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ"ג-1963 ("החוק" או "חוק מיסוי מקרקעין").
  3. בשנת 2015 רכשו העוררות את מניות החברה בתמורה כוללת של כ-37 מיליון ש"ח. העוררות דיווחו למשיב על שווי לצורך חישוב מס רכישה בסך של כ-20 מיליון ש"ח, המשקף לגישתן את שווי השוק של הקרקע. לדבריהן, התמורה החוזית שהסכימו לשלם עולה בהרבה על ערך המקרקעין ומבטאת את רצונן לסלק את הבניין שהיווה לתפיסתן "מטרד" שפגע בנראות הפרויקט המפואר שהתכוונו להקים. על פי הטיעון, היכולת לסלק את הבניין אינה חלק מהזכות במקרקעין, ועל כן אין לחייב את התשלום העודף ששילמו בעדה במס רכישה.
  4. המשיב, מנהל מיסוי מקרקעין, דחה את שומת העוררות, וסבר שיש להעמיד את שווי הקרקע בהתאם לתמורה החוזית ששולמה על ידיהן. המשיב סירב להכיר בערך נפרד בקשר ליכולת הריסת המבנה, ולגישתו, הפרדת התמורה היא מלאכותית ונועדה להפחית את השווי לצורכי מס רכישה.
  5. ערר זה עוסק, אפוא, בחבות העוררות במס רכישה לפי חוק מיסוי מקרקעין בקשר לרכישת מניות החברה, ובמסגרתו עולות שתי סוגיות עיקריות:
• האם כחלק מהעסקה רכשו העוררות גם זכות נפרדת שאינה עולה כדי "זכות במקרקעין", ועל כן רכישת זכות זו אינה חבה במס רכישה ("סוגית זיהוי הנכס הנרכש")?
• לאחר מענה על השאלה הקודמת, וקביעת היקף הזכות במקרקעין שרכשו העוררות, יש להמשיך ולבחון: האם שווי הזכות ייקבע לפי שווי השוק הנמוך יותר, כטענת העוררות, או על בסיס התמורה החוזית ששולמה בפועל, כטענת המשיב ("סוגית שווי הזכות במקרקעין")?

אוסיף כי סכום מס הרכישה השנוי במחלוקת הוא כמיליון ש"ח (במונחי קרן).

• עובדות הרקע
  6. העוררות, חברת גב-ים לקרקעות בע"מ וחברת אמות השקעות בע"מ, הן חברות ציבוריות הפועלות בענף הנדל"ן. בין היתר, החברות עוסקות בייזום, פיתוח, הקמה והשכרה של נכסי מקרקעין.
  7. על פי העוררות, במהלך השנים שקדמו לעסקת הרכישה הנדונה, הן רכשו שטחי מקרקעין התחומים בין הרחובות תוצרת הארץ, יגאל אלון ודרך השלום בתל אביב, במטרה להקים עליהם פרויקט משרדים יוקרתי. השטח הכולל של המקרקעין הוא כ-16 דונם.
  8. על מנת להוציא את הפרויקט אל הפועל, העוררות קידמו הליכי תכנון ופיתוח בקשר לשטחי המקרקעין שבבעלותן. בתוך כך, בסוף חודש אפריל 2015 אושרה תכנית בניין עיר חדשה שאפשרה לעוררות, בין היתר, לאחד את השטחים למגרש תכנוני אחד ("מתחם העוררות" או "המתחם"). לדברי העוררות, לאחר אישור התב"ע, החלה בניית הפרויקט.
  9. בפרויקט האמור, המכונה "ToHa", תוכנן להיבנות מבנה משרדים ייחודי. העוררות ייחסו חשיבות רבה לנראות הפרויקט, והוא תואר על ידיהן כך:

"הפרויקט מתוכנן להיות בן 18 קומות משרדים, קומת מסחר, 7 קומות טכניות ולובי. הכל בעיצוב ייחודי, הכולל קירות מסך זכוכית א-סימטריים וקומת גג פתוחה לשמיים... על פי חוברת השיווק 'מסעדות, בתי קפה וטיילת גג מוקפים גינה ירוקה... יקבלו את פני העוברים והמבקרים'..." (סעיף 1 לסיכומי העוררות; יוער כי נכון למועד כתיבת פסק הדין, בנייתו של מגדל המשרדים המתואר הושלמה. לפי התב"ע שאליה הפנו העוררות, עתיד להיבנות במתחם מבנה נוסף על ידי העוררות).

10. בחזית הדרומית של מתחם העוררות הנושקת לדרך השלום, שכנה חלקת קרקע בשטח של כ-1.58 דונם (גוש 7094, חלקה 14; "הקרקע"). הקרקע הפרידה בין רצף שטחי המקרקעין שבמתחם העוררות ויצרה בו מעין "מובלעת". על הקרקע היה בנוי בניין בן שלוש קומות שהושכר לחברת "נטלי" המספקת שירותי רפואה דחופה, לרבות שירותי פינוי באמבולנסים ("הבניין"). בעורף הקרקע הייתה רחבת חניה פתוחה.
11. הקרקע מצויה בבעלות עיריית תל אביב, והיא הוחכרה מראשית שנות החמישים לחברת כוכב אור תעשיה ומסחר בע"מ ("החברה"). אין מחלוקת בין הצדדים כי החברה הייתה איגוד מקרקעין כהגדרתו בחוק.
12. לדברי העוררות, המשא ומתן לרכישת הקרקע נמשך מספר שנים. ביום 25.6.2015 כרתו העוררות וששת בעלי המניות של החברה הסכם לרכישת מלוא מניות החברה ("הסכם המכר"). בין המוכרים הייתה אישה חסויה, וכן עזבון של בעלת מניות שנפטרה, כך שהשלמת המכירה הייתה כרוכה, ואף הותנתה, בהשגת אישורים מבית המשפט. הצדדים הסכימו כי מועד השלמת העסקה יחול, לכל המוקדם, ביום 1.1.2016.