תיעוש אחזקה ותפעול מערכות בע"מ ואח' נ' פקיד שומה כפר סבא

השופט (בדימ') א' שהם:

1. לפנינו ערעור על פסק דינו של בית המשפט המחוזי בתל אביב יפו (כב' השופט מ' אלטוביה), מיום 11.03.2016, בעמ"ה 1097/06; ובעמ"ה 1107/07. בגדרו של פסק הדין נדחה ערעורה של המערערת 3, חברת עמירם סיוון בע"מ, על שומת מס שנקבעה לה על ידי פקיד השומה, לשנות המס 2001, 2002 ו-2003; וכן, נדחה ערעורם של המערערת 1, חברת תיעוש אחזקה ותפעול מערכות בע"מ, ושל המערער 2, מר עמירם סיוון, על שומות מס שנקבעו להם על ידי פקיד השומה, לשנת המס 2002.

רקע עובדתי

2. המערערת 1, חברת עמירם סיוון בע"מ, היא חברה קבלנית המבצעת עבודות בניה בארץ ומחוצה לה (להלן: חברת סיוון). המערער 2, מר עמירם סיוון, ורעייתו, שימשו כבעלי מניות יחידים בחברת סיוון.

3. חברת סיוון החזיקה ב-24% ממניותיה של חברת אחיאב פיתוח והשקעות בע"מ (להלן: חברת אחיאב). יתרת מניותיה של חברת אחיאב הוחזקה בידי חברת ב.נ.ה. בע"מ (50%) ובידי בנימין דביר (26%) (להלן: בעלי המניות האחרים). בשנת 1994, רכשה חברת אחיאב את מלוא השליטה במערערת 1, חברת תיעוש אחזקה ותפעול מערכות בע"מ (להלן: חברת תיעוש).

4. בשנת 1997, על רקע קשיים כלכליים אליהם נקלעה חברת תיעוש, העבירו בעלי המניות האחרים את מניותיהם בחברת אחיאב לידי חברת סיוון, וזאת ללא תמורה. כמו כן, ביום 29.11.1997, הועברה מלוא הבעלות בחברת תיעוש מחברת אחיאב לידי המערער 2 ורעייתו, וזאת ללא תמורה וללא דיווח למשיב על העברת הבעלות. יצוין, כי ממועד זה ואילך, הן חברת סיוון והן חברת תיעוש היו בבעלותם המלאה של המערער 2 ורעייתו. בשנת 1998, נרשמה חברת תיעוש כחברה משפחתית, כאשר המערער 2 הינו הנישום המייצג בה, בהתאם לסעיף 64א לפקודת מס הכנסה [נוסח חדש] (להלן: פקודת מס הכנסה או הפקודה).

5. לצורך פעילותה, נזקקה חברת סיוון לשירותי כוח אדם, ובכלל זה היא נזקקה לפועלים זרים בתחום הבניה. לפיכך, באותה שנה, התקשרה חברת סיוון עם חברת עוז עתיד אינטרנשיונל בע"מ (להלן: חברת עוז עתיד), בהסכם ל"תיווך של כוח אדם מחו"ל" (להלן: הסכם התיווך). כעולה מהסכם זה, התחייבה חברת עוז עתיד לספק לחברת סיוון עובדים זרים בהתאם לנדרש על ידה, וזאת בתמורה לשכר עבודה שעתי בתוספת מס ערך מוסף. במסגרת אותו הסכם, התחייבה חברת עוז עתיד להטיס את העובדים על חשבונה לישראל; לממן את חזרתם של העובדים לארצם בתום עבודתם בארץ; לשלם את שכרם; לספק להם מגורים בארץ; לספק להם הסעות למקום העבודה; ולשאת בתשלומים נלווים בקשר עם העסקתם של העובדים, לרבות תשלומי ביטוח לאומי, ביטוח רפואי ביטוח תאונות ועוד. בהתאם לאופן ההתחשבנות שנקבע במסגרת הסכם התיווך, התחייבה חברת עוז עתיד להציג לחברת סיוון גיליון שעות עבודה של העובדים הזרים, אותו נדרשה חברת סיוון לאשר בחתימתה. לאחר מכן, היה על חברת עוז עתיד להוציא חשבונית מס עבור חברת סיוון, וזו הייתה מעבירה לה את התשלום בהתאם.

 בשנת 2001, התקשרה חברת סיוון עם חברת תיעוש, בהסכם לאספקת עובדים זרים (להלן: הסכם לאספקת כוח אדם). בהסכם נקבע, כי חברת תיעוש תספק לחברת סיוון עובדים זרים למיזמי בניה, ובתמורה לכך, תכסה חברת סיוון את הוצאותיה, ותעביר לה "רווח בשיעור 20% מההוצאות בצירוף מע"מ". במקביל, התקשרה חברת תיעוש עם חברת עוז עתיד, בהסכם לאספקת עובדים זרים עבור חברת סיוון. כך, שהחל מחודש פברואר 2001, פסקה חברת עוז עתיד מלהוציא חשבוניות מס עבור חברת סיוון, והיא החלה להוציאן עבור חברת תיעוש, אשר העבירה לה בתמורה את התשלומים עבור אספקת עובדים זרים לפרויקטים שבוצעו על ידי חברת סיוון. כמו כן, במהלך הזמן סיפקו חברות כוח אדם נוספות, מלבד חברת עוז עתיד, עובדים זרים בתחום הבניה לפרויקטים אשר בוצעו על ידי חברת סיוון. יש לציין, כי חברת סיוון לא דיווחה למשיב על העברת פעילות כלשהי ממנה לחברת תיעוש.