קבלת מרבית הערעור על קביעת שומה לפי מיטב השפיטה

ערעור על קביעת שומה לפי מיטב השפיטה לשנים 2007-2011.

הרקע לערעור

1. המערער, סיטונאי של דברי מזון בסיסיים (להלן: "העסק"). ביום 29.3.12 הוצאה לו שומה לפי מיטב שפיטה בהתאם לסעיף 77 לחוק מס ערך מוסף, התשל"ו-1975 (להלן: "חוק מע"מ" או "החוק"), לשנים 2007-2011 לפיה עליו לשלם סך של 302,726 ₪. כן נשלחה לו הודעה על פסילת ספריו והוטל עליו קנס בגין אי ניהול ספרים כדין. השומה לפי מיטב השפיטה הובאה במסגרת ביקורת שערך המשיב  למערער, כי הוגשו על ידו דו"חות שאינם נכונים ושאינם משקפים נכונה את "הקניות" ו"המכירות" שבוצעו בעסק בכל שנה ושנה. עוד מצא המשיב כי הרווח הגולמי שדווח על ידי המערער איננו סביר. על כן, ולאחר בחינת מחזור ההכנסות המדווח של המערער, החליט המשיב להוסיף על הדיווחים השנתיים רווח גולמי של 3%, וזאת בדומה לשיעור הרווח שדווח על ידי המערער עצמו בשנת 2007, ובשיעור הנמוך מהרווח הגולמי המינימאלי המוגדר בתדריך הענפי בעסקי סיטונאות המזון העומד על שיעור רווח של 5% (להלן: "התדריך הכלכלי"). המשיב קבע עוד, כי יש לפסול את ספרי העסק, משלא נוהלו ב"שיטת החשבונאות הכפולה".

2. המערער השיג על החלטת המשיב לוועדה לקבילות פנקסים. ביום 15.9.08 נדחתה ההשגה ביחס לקביעת השומה לפי מיטב השפיטה, והתקבלה בעניין פסילת הספרים והקנס שהוטל בעקבותיה. זאת לאחר שנמצא כי בשנים 2008 ו-2011 נוהלו ספרי העסק בשיטת החשבונאות הכפולה, ובשנת 2010 לא הייתה חובה לנהל את ספרי העסק בשיטה זו. עוד החליט המשיב לחזור בו מפסילת ספרי העסק לשנת 2009, הגם שספרי העסק לשנה זו צריכים היו להיות מנוהלים בשיטת החשבונאות הכפולה, ולא נוהלו כן. המערער מערער אפוא, על שומת המשיב לפי מיטב השפיטה.

טענות הצדדים

3. לטענת המערער, משהתברר שפסילת הספרים יסודה בטעות, יש לבטל עמה גם את השומה לפי מיטב השפיטה. מכל מקום, המשיב צריך היה לנקוט בזהירות מרבית בקבעו שומה לפי מיטב שפיטה, במיוחד שעה שחזר בו מהחלטתו לפסול את הספרים. מה גם, המשיב ביסס את החלטתו, אם בכלל, על ספרי העסק לשנת 2010 ו-2011, אך ספרי העסק לשנים 2007-2009 לא נבחנו כלל, על אף שהשומה מתייחסת לתקופה של כל השנים שבין 2007-2011.

4. עוד לטענת המערער, אין לקבל את טענת המשיב כי העסק דיווח על הפסד גולמי מצטבר  בסך של כ-1,500,000 ₪, בין השנים 2007-2011. לצורך חישוב נתון זה הציג המשיב את עלות המכירות בכל השנים 2007-2011 באופן מצטבר, כאשר חישוב של "סך כל עלות המכירות" במהלך מספר שנים אינה שיטת חישוב מקובלת בענף החשבונאות. אדרבה, עיון בדו"חות רווח והפסד של העסק לשנים 2007-2011 מלמד שהעסק דיווח על רווח גולמי חיובי. מכל מקום, גם אם קיימת תנודתיות במידת הרווח, מדובר בתופעה טבעית הנובעת משינויים בענף המזון. ועוד, ניתן למצוא הצדקה לשיעור הרווח הנמוך, שכן מדובר בעסק המהווה חוליה בודדת בשרשרת של סוחרים סיטונאיים שאף נאלץ לספוג עלויות של הובלה וסבלות מפני שלא היה לעסק כלי רכב מסחריים משלה ששימשו להובלות הסחורה וכוח אדם המועסק לצורך עבודת סבלות. לגבי שנת 2011, חישובי המשיב הינם שגויים, מפני שהחישוב שערך לגבי שנה זו נעשה עוד טרם הוגש הדו"ח השנתי לאותה שנה. כך למשל, על פי דו"ח רווח והפסד אשר הגיש המערער למס הכנסה, מלאי הסגירה לאותה שנה עמד על 2,989,874 ₪, וזאת בניגוד לנתון של 1,430,023 ₪ כפי שציין המשיב בתחשיב שערך. בנוסף, המערער דווח עוד על "הכנסות לקבל" לגבי שנה זו, אשר לא נלקחו בחשבון על ידי המשיב. חישוב על בסיס הנתונים המלאים היה מביא אפוא, את המשיב למסקנה כי בשנת 2011 שיעור הרווח הגולמי עמד על 2.5%, ומכאן שלא היה מקום להתערב בשומתו העצמית של המערער.

5. זאת ועוד, המערער הודה כי חלק מהקניות שנערכו בסוף שנה אכן דווחו בתחילת השנה העוקבת, אך זאת בהתאם לדין ואין לקבל את טענת המשיב כי מדובר באינדיקציה לדיווח מלאכותי ולעיוות הנתונים על ידו. יתר על כן, האופן בו "תיקן" המשיב את הדו"חות, והעביר חלק מהקניות שבוצעו לשנה הקודמת, אך "ניפח" את עלות המכירות בשנה זו ומצד שני, עיוות את חישוב הרווח הגולמי בשנה העוקבת. לגבי הקניות שבוצעו בסוף שנת 2011 ודווחו בתחילת שנת 2012, הרי שממילא אין המדובר בנתון שהיה בו כדי להשפיע על הרווח הגולמי בעסק ועל סבירות הדיווחים - שכן אף אם הקניות היו נרשמות בשנת 2011 ולא בתחילת שנת 2012, מלאי הסגירה לסוף השנה היה גדל באותה מידה ולא הייתה לכך כל השפעה על מחזור המכירות לשנת 2011. על אלו הוסיף המערער בסיכומיו כי מר אשר פאר אשר העיד מטעם המשיב, אינו העד הרלוונטי בתיק, מכיוון שלא הוא זה אשר הוציא את השומה למערער, אלא גורם אחר במשרדי המע"מ - מר עוזי לוי, כאשר מר פאר לא נתן תשובות לשאלות האמיתיות שבמחלוקת בין הצדדים. 

6. המשיב טען מנגד כי הרישום בספרי החשבונות של העסק נעשה באופן שאינו משקף את כל מכירותיו של המערער. המשיב מצא סטייה מהותית מניהול ספרים תקין בשנים 2010-2011, כאשר ספרי העסק לא ביטאו את הקניות האמיתיות שבוצעו בעסק בכל שנה ושנה, והמערער אף לא חלק על כך. חישוב השומה על ידי המשיב לשנים 2007-2011 התבסס אפוא על הכלל החשבונאי לפיו רישום בספרי החשבונות בכל שנת מס צריך לכלול את השייך לאותה שנת מס בלבד. לאחר תיקון דיווחי הקניות, כך שנלקחה בחשבון השנה שבה בוצעו, נמצא כי אילו היו מתקבלים דיווחי מחזור המכירות של המערער כנדרש, הייתה מתקבלת תוצאה כאילו היו הפסדים ניכרים למערער במשך 4 שנים רצופות, באופן אשר אינו עולה בקנה אחד עם אחוזי הרווח המוכרים בענף.

7. מכאן, המשיב הוסיף על דיווחי המערער רווח גולמי בשיעור של 3% לכל שנה וזאת לפי שיעורי הרווח המדווחים של המערער בשנת 2007, שיעור הנמוך משיעור הרווח הצפוי לפי התדריך הכלכלי אשר בחן את השוק הסיטונאי בו המערער מנהל את עסקיו, וקבע שיעור רווח מינימאלי של 5%. הגם כי פסילת ספרי העסק של המערער בוטלה, שומת העסקאות שהוצאה לו עומדת בפני עצמה משעה שהוכח, ואף המערער אינו מכחיש זאת, כי ספרי העסק לא ביטאו את הקניות האמיתיות שבוצעו בעסק בכל שנה ושנה. נטען גם, כי אין לקבל את טענת המערער כי שומת העסקאות שהוצאה לו נעשתה על בסיס בחינת השנים 2010 ו-2011 בלבד, הואיל והשומה חושבה לכל שנה בנפרד, ובשנים 2008-2009 חושבה על בסיס דיווח עלות המכירות בדו"חות שהוגשו על ידי המערער עצמו.

8. זאת ועוד, מבדיקת דו"ח רווח והפסד שהוגש על ידי המערער לרשויות מס הכנסה בשנת 2013, אשר מתייחס לשנת המס 2011, ושנעשתה לאחר הוצאת השומה על ידי המשיב, עולה תמונה ברורה של עיוות הדיווחים על ידי המערער. מדו"ח רווח והפסד עלה כי המערער אכן העביר את קניותיו משנה לשנה, הואיל ובדו"ח זה הוסיף המערער קניות בסך של 1,794847 ₪, אותן הגדיר כשייכות לשנת 2011. בנוסף, בניגוד לדיווחי המערער למע"מ, לפיהם עמד מלאי הסגירה לשנת 2011 נכון ליום 31.12.11 על סך של 1,430,023 ₪, הרי שבדו"ח רווח והפסד לשנת המס 2011 דיווח המערער למס הכנסה על הכנסות נוספות בסך של 248,602 ₪ שהוגדרו כ"הכנסות לקבל", ועל מלאי סגירה בסך של 2,989,874 ₪. בכך ניסה המערער לשמר אחוז רווח גולמי סביר, בניגוד לדיווחי המלאי שניתנו על ידו בעבר.