פסק-דין בתיק עש 1177/04

1. נימוקי הערעור

הערעור הוגש על ידי המערערת על החלטת המשיב בהשגה אשר הוגשה על ידי המערערת על שומת מס תשומות. מס התשומות אשר נדרש בשומה הוא בסכום של כ - 780,000 ש"ח קרן, כאשר השומה מתייחסת לדוחות תקופתיים אשר הגישה המערערת בשנים 1999-2002.

בהודעת השומה נאמר כי המשיב החליט להשתמש בסמכות אשר ניתנה לו על פי סעיף 77 לחוק מס ערך מוסף, תשל"ו-1975 (להלן: החוק). בהודעה נאמר כי השומה לפי מיטב השפיטה נעשתה לאור העובדה כי המערערת קיזזה מס תשומות בגין דירות שהושכרו לעובדי המערערת. הוצאות שכירות אלה מהוות הטבה לעובד ויחוייבו במס תשומות לפי תקנה 15א לתקנות מס ערך מוסף, תשל"ו-1976 (להלן: התקנות) ולפי פסקי הדין בנושא ולפי פס"ד קינטון שניתן לאחרונה בביהמ"ש העליון.

במסגרת ההשגה אשר הוגשה על ידי המערערת, נאמר כי המערערת עסקה בתקופה הרלוונטית במתן שירותי כח אדם (עובדים זרים מרומניה ומסין), וזאת לקבלנים בענף הבנייה. בדוחות התקופתיים אשר הגישה המערערת לתקופה שמינואר 1999 ועד דצמבר 2002, ניכתה המערערת כמס תשומות את המע"מ הכלול בחשבוניות מס אשר הוצאו לה בגין שכירות של מגורונים, חדרי מגורים וציוד נלווה לשימוש העובדים הזרים.

המערערת טענה בהשגה כי, בניגוד לאמור בהודעת השומה, הרי שהדוחות אשר הוגשו על ידה שכללו ניכוי של מס התשומות בגין מגורי העובדים הזרים, הם דוחות נכונים. אין לכן כל עילה להוצאת הדוחות לפי סעיף 77 לחוק.

המערערת טענה כי ניכוי מס התשומות נעשה בהתאם להלכה הפסוקה של בתי המשפט במועד הניכוי, אשר מהווה את הדין החל והמחייב. המערערת הפנתה לפסקי דין שונים של בתי המשפט המחוזיים.

המערערת אישרה כי הכרעה סופית ומוחלטת בסוגיית הניכוי ניתנה באוקטובר 2003, בהחלטה לדחות את העתירה לדיון נוסף על פסק הדין של ביהמ"ש העליון בע"א 3457/99 מנהל מע"מ גבעתיים נ' קינטון 1992 בע"מ, דינים עליון, סד, 176 (להלן: פס"ד קינטון) . פסק דין זה הפך את ההלכה הפסוקה של בתי המשפט המחוזיים שהיתה בתוקף עד אותו מועד. אולם, המערערת טענה כי שאלת נכונות הדוחות התקופתיים שהגישה המערערת במהלך השנים 1999-2002 צריכה להיבחן לאור ההלכה של בתי המשפט המחוזיים אשר היתה מחייבת במועד הרלוונטי. הלכה זו, אשר התירה את ניכוי מס התשומות בגין מגורי העובדים הזרים, היא ההלכה לפיה פעלה המערערת ועליה הסתמכה כדין.

המערערת טענה עוד כי אין בפסיקתו הסופית של ביהמ"ש העליון כדי לפגוע במעמד פסקי הדין של בתי המשפט המחוזיים.

המערערת טענה כי הוצאת השומה שמשמעותה דרישה רטרואקטיבית לתשלום מס שנוכה כדין במועד הניכוי, היא מעשה שרירותי ויש לבטלו. השומה פוגעת בזכויות מהותיות של נישומים ולאור חוק יסוד: כבוד האדם וחירותו, האוסר פגיעה בקניינו של אדם, יש בהחלה רטרואקטיבית של פס"ד קינטון כדי לעבור את המידה הנדרשת והיא יוצרת פגיעה בלתי ראויה בזכויות המערערת כנישום.

עוד טענה המערערת כי בשנת 2002 נבדקו הדוחות התקופתיים לשנים 1999-2002 והמשיב נמנע מלהוציא לה שומה. המערערת היתה רשאית להניח כי החלטת המשיב שלא להוציא לה שומה היא סופית, ולכן קמה לה גם טענה של השתק. המערערת ציינה כי מאז פרסום פסק הדין של ביהמ"ש העליון בעניין קינטון, אין היא מנכה בדוחות התקופתיים את מס התשומות הכלול בהוצאות מגורי העובדים הזרים, והיא נוהגת על פי פסק הדין.

השגתה של המערערת נדחתה על ידי המשיב. על החלטה זו הוגש, כאמור, הערעור, אשר במסגרתו חזרה המערערת בעקרון על טיעוניה במסגרת ההשגה.

2. תשובת המשיב

בכתב התשובה טען המשיב כי הערעור חסר כל בסיס ויסוד משפטי. עמדת המשיב היא כי שומת התשומות הוצאה כדין לאור הוראות תקנה 15א(ב). המערערת לא היתה רשאית לנכות תשומות בשל שכירות מגורונים אשר שימשו את העובדים הזרים אשר הועסקו על ידה.

התשלום בגין שכירות המגורונים על ידי המערערת עבור העובדים הזרים מהווה הטבה לעובדים הזרים. מאחר והמערערת לא דיווחה על מכירת הטבות אלה לעובדים הזרים באופן נפרד, הרי שאין היא זכאית לנכות כמס תשומות את סכומי המע"מ ששילמה בגין שכירת המגורונים.

המשיב טען כי מלבד הוראות תקנה 15א לתקנות, לא היה כל דין מחייב אחר עד לפסק הדין אשר ניתן בביהמ"ש העליון בעניין קינטון. עד לפסיקה זו לא היתה הלכה פסוקה בשאלת פרשנותה של התקנה ואין לראות בשני פסקי דין של בתי משפט מחוזיים, שהם בגדר פסיקה מנחה, כהלכה פסוקה. המשיב עצמו פירש את הוראות תקנה 15א מאז מועד התקנתה בשנת 1982 באופן עקבי, וקבע כי לא ניתן לנכות תשומות בשל שירותי רווחה לעובד, כגון ארוחות, דיור או מתנות, אלא אם כן העוסק עצמו חייב במכירת התשומה לעובד ודיווח על כך בדוח הרגיל על עסקאותיו. פסק הדין שניתן על ידי ביהמ"ש העליון בעניין קינטון נתן אך ורק משנה תוקף לפרשנות זו של המשיב. בכל מקרה, שומת התשומות אשר הוצאה למערערת על ידי המשיב, מתייחסת לתקופה שלאחר הגשת הערעור לביהמ"ש העליון בעניין קינטון. לכן, אין בסיס לטענת המערערת כאילו יכולה היתה להיות לה ציפייה והסתמכות לפרשנות מסוימת של תקנה 15א.

לגופו של עניין טען המשיב כי המערערת היתה בכל הזמנים הרלוונטיים המעסיקה של העובדים הזרים. המערערת לא דיווחה על עסקת השכרת המגורונים לעובדים הזרים כעסקה החייבת במס, אולם ניכתה, כאמור, כמס תשומות את סכומי המע"מ אשר נכללו בחשבוניות מס שהוצאו לה בגין שכירת המגורונים.

נוכח התנהלות זו של המערערת, הוציא המשיב ביום 17/12/03 את שומת התשומות לתקופת השומה מכוח סמכותו לפי סעיף 77 לחוק. שומת התשומות הוצאה עקב אי הכרה מצד המשיב בקיזוז התשומות בגין שכירת המגורונים.

ביום 17/9/04 החליט המשיב לדחות את ההשגה.

המשיב טען כי שומת התשומות וההחלטה בהשגה מבוססות על פי כל דין. סעיף 77 לחוק קובע כי אם הגיש חייב במס דוח תקופתי ולדעת המנהל הדוח איננו מלא, רשאי הוא לשום לפי מיטב שפיטתו את המס המגיע או את מס התשומות של החייב במס. עוד נאמר באותו סעיף כי השומה תהיה בתוך 5 שנים לאחר הגשת הדוח.

המשיב שב וציין כי עמדתו באשר לאי התרת קיזוז תשומות בשל תשלום דמי שכירות של מגורונים לעובדים זרים קיבלה תימוכין בפס"ד קינטון.

המשיב הבהיר כי הוא לא פעל בדרך של תיקון שומה, אלא הוציא שומה לפי מיטב השפיטה מכוח סמכותו לפי סעיף 77 לחוק. זאת שכן דוחותיה התקופתיים של המערערת בתקופת השומה לא היו נכונים בגין קיזוז התשומות, כאמור לעיל. המשיב הוציא את שומת התשומות ביחס לשנים "פתוחות", כלומר, לגבי שנים שלגביהן טרם חלף הזמן של 5 שנים ממועד הגשת הדוח לגביהן.