פסק-דין בתיק עש 1039/06

1.         ערעור על שומת עסקאות שהוצאה למערערת על-ידי המשיב (להלן גם "המנהל") על סך של 490,716 ש"ח (להלן: "השומה").

2.         המערערת היא חברה העוסקת בביצוע עבודות בנייה ופיתוח. בשנת 2002 זכתה המערערת במכרז שפרסמה המועצה המקומית בית ג'אן (להלן: "המועצה") לביצוע עבודות פיתוח וסלילת כביש בתחומי המועצה (מכרז 6/02). בעקבות זכייתה במכרז חתמה המערערת על הסכם עם המועצה (הסכם 6/02 - עותק ההסכם לא הוגש לעיוני).

3.         ביום 21.10.2002 התקשרה המערערת בהסכם עם קבלן ששמו סאמי טאפש (להלן: "הקבלן") ולפיו קיבל על עצמו הקבלן לבצע את כל העבודות נשוא ההסכם שבין המערערת לבין המועצה. בין הצדדים סוכם כי הקבלן יקבל 85% מהתמורה שתשלם המועצה, והמערערת תקבל 15% מהתמורה כרווח קבלני. עוד סוכם כי הקבלן יקבל את התמורה ישירות מהמועצה (סעיף 11 להסכם). הצדדים סיכמו גם כי עם קבלת התמורה ימציא הקבלן למועצה חשבונית מס על מלוא התמורה שיקבל (סעיף 11(ד)).

            אין חולק כי הקבלן ערך והכין חשבונות חלקיים בהתאם להתקדמות העבודה. חשבונות אלו הועברו למערערת, והיא שהגישה אותן למועצה לתשלום (סעיף 7 לתצהירו של איאד שואח וכן הודעת מר שואח מיום 2.11.2006 בעמ' 2 שורות 10-12 ותצהירו של מר סאמי טאפש, סעיף 6). בגין כל חשבון שאושר זיכתה המועצה את כרטיסה של המערערת בסכום החשבון במלואו. לאחר מכן נרשם בכרטיס המערערת חיוב בסך של 85% מהחשבון, וחשבון הקבלן במועצה זוכה בסכום זה (תצהירו של איאד שואח, סעיף 7).

            מהעדויות עולה כי חיוב המערערת וזיכוי הקבלן בכרטיסי המועצה נעשו בהתאם לכתבי המחאת זכויות שהעבירה המערערת למועצה. בהודעת הערעור נטען כי המערערת מסרה כתבי המחאת זכויות וכן המחאת חובות, ואלו אושרו על-ידי המועצה (סעיף 4 להודעת הערעור). עם זאת לתיק בית המשפט לא הוגשו כתבי המחאה שכאלו, אלא צורפו שני כתבי המחאת זכויות שבהם ממחה הקבלן לטובת המערערת, בשמה הנוכחי ובשמה הקודם, זכות לקבלת כספים מהמועצה (נספח 7 לערעור). 

4.         מהנדס המועצה מר נדים מרעי אישר בתצהירו כי בין המערערת לבין הקבלן נעשתה התחשבנות במסגרתה ניתנו למועצה הוראות להעברת התשלומים לקבלן. הוראות שכאלו ניתנו לא רק בין המערערת לבין הקבלן, אלא גם  עם אחרים. המועצה, כך נטען, כיבדה המחאות זכויות שכאלו (סעיף 11 לתצהיר). על-פי תצהירו של המהנדס, המועצה לא התערבה בחלוקת הכספים הפנימית שבין המערערת לבין הקבלן (סעיף 12 לתצהיר). עם זאת הדגיש כי ההסכם לביצוע העבודות היה עם המערערת בלבד.

5.         עוד התברר מהראיות כי בין המועצה לבין המערערת והקבלן התגלעו חילוקי דעות. המועצה הפסיקה לשלם את התמורה עבור העבודות, ובגין כך הגישה המערערת תביעה בת"א 4452/04 (שלום עכו) וכן תביעה בת"א (שלום עכו) 2289/05, ואילו הקבלן הגיש תביעה בת"א 2615/04 (שלום עכו). המערערת תבעה אך ורק סכום השווה ל-15% מערך העבודות, ואילו הקבלן תבע 85% מערך העבודות.

6.         אין חולק כי המערערת לא דיווחה על מלוא התמורה בהתאם לחשבונות שהגישה למועצה, ולא הוציאה חשבוניות על פי חשבונות אלו. המערערת הוציאה חשבוניות רק על סכום השווה ל-15% מהתמורה שנדרשה בחשבונות, וגם זאת רק ביחס לחלק מהחשבונות. לגבי יתרת החשבונות לא הוציאה המערערת כל חשבונית. עוד עולה כי הקבלן הוציא למועצה חשבוניות לגבי חלק מהחשבונות בלבד, על מלוא הסכום שקיבל (85% מסכום החשבונות).

7.         אין חולק כי המערערת מדווחת על הכנסותיה על בסיס מצטבר. על כן סבר המנהל כי על המערערת היה לדווח על עסקאותיה ולשלם את המס עם השלמת ביצוע העבודות, כאמור בסעיף 28(ב) לחוק מס ערך מוסף, התשל"ו-1975 (להלן: "חוק מס ערך מוסף") או עם קבלת התמורה, לפי המוקדם ביניהם. עוד סבר המנהל כי על המערערת היה לדווח על מלוא התמורה שהתקבלה מהמועצה בגין העבודות, ולא רק על 15% מהתמורה. בהתאם הוציא המנהל למערערת את השומה (כמו כן הוצאה למערערת שומת תשומות, אך שומה זו אינה עומדת לדיון בפניי).

8.         המערערת הגישה השגה על השומה שהוצאה לה (השגה מיום 6.3.2006 - נספח 3 להודעת הערעור). ביום 7.6.2006 נערך דיון בהשגה (נספח 5 להודעת הערעור).

9.         בפרוטוקול הדיון בהשגה נרשם כי המערערת, על-ידי מר איאד שואח, מאשרת את "מבנה העסקה" כפי שהוצג על-ידי המחלקה המשפטית של מע"מ, דהיינו, מבנה העסקה כמפורט במכתב מיום 28.11.2008. משמעות הסכמה זו היא קבלת עמדת המשיב לפיה המערערת היא "בגדר נותן השירות למועצה", וכי יש לראות במערכת ההסכמים כשתי עסקאות נפרדות; "האחת עסקה למתן שירותים בין החברה למועצה; והשנייה בין החברה לסאמי כקבלן משנה".

            עוד נרשם בפרוטוקול הדיון כי המערערת סבורה שאין מקום לחייבה בהוצאת חשבוניות ותשלום מס ערך מוסף מקום שהמועצה, בהיותה רשות ציבורית, איננה משלמת את חובותיה.

            לאור עמדת המערערת כי היא מקבלת את מבנה העסקה, הוחלט לדחות את ההשגה לעניין שומת העסקאות.

            על החלטה זו הוגש הערעור שבפניי.

הטענות בערעור

10.        בערעור בפניי חוזרת בה המערערת מההסכמה שנרשמה בדיון בהשגה. לגרסת המערערת, עם חתימת ההסכם בינה לבין הקבלן הומחו הזכויות לקבלת התמורה לקבלן, והקבלן קיבל על עצמו לבצע את כל העבודות. על כן טוענת המערערת שיש לראות בקבלן כ"נותן השירות" למועצה וכחייב במס לגבי כל התמורה המגיעה לו מהמועצה. לטענתה, יש להתאים את החיוב במס ערך מוסף לחיוב במס הכנסה, ועל כן טוענת היא כי משקבע פקיד השומה שיש לחייב את הקבלן במס הכנסה בגין התקבולים מהמועצה, יש להטיל על הקבלן לשאת גם בתשלומי המע"מ.

            עוד טוענת המערערת כי חיובה במס ערך מוסף הוא חיוב בגין תקבול רעיוני בלבד, שכן התקבולים הגיעו כולם לקבלן. לפיכך סבורה היא שאין לחייבה בתשלום המע"מ.

            לבסוף נטען כי הואיל והמנהל חייב את הקבלן בתשלום המס, הרי שהטלת חיוב גם עליה היא בבחינת כפל מס.

            המשיב חזר על העמדה כפי שהושגה בהשגה. בהסכמת הצדדים הוגשו מסמכים ותצהירים ללא חקירה, ולאחר מכן סוכמו הטענות.