פסק-דין בתיק עמה 353/99

מהות ההליך

1.         זהו ערעור על שומות מס הכנסה שהוציא המשיב למערער לשנות המס 93'-96'. המערער טוען כי יש לקבל את הכנסותיו המוצהרות ולבטל את השומות שהוציא לו המשיב בהיותן מוטעות ובלתי מבוססות.

רקע

2.         ביום 16.8.99 הוציא פקיד שומה ירושלים 2 למערער שומה בצו לפי סעיף 152(ב) לפקודת מס הכנסה (להלן - פמ"ה) לשנות המס 93'-96'. פקיד השומה נימק את החלטתו כלהלן: הוצאות הדלק שהגיש המערער, העוסק בהובלות והסעות, מופרזות באורח קיצוני; בבדיקת הספרים שנערכה נמצאו ליקויים מהותיים שבגינם נפסלו ספרי המערער; והשוואת המחזורים עליהם דיווח המערער לדיווחי גופים שניכו ממנו מס במקור מעלה קיומם של הפרשים ניכרים. את השומות לשנים 93'-95' קבע המשיב על בסיס תדריכי המחלקה הכלכלית, בהכירו בניכוי הוצאות נוספות בשיעור של 30% מהפדיון המחושב. את השומה לשנת המס 96' קבע על יסוד התשלומים ששולמו למערער ע"י הגופים שניכו ממנו מס במקור.

3.         קודם לכן, בתחילת יולי 99' (נספח ד לתצהיר מטעם המשיב), הודיע המשיב למערער (בדואר רשום) על פסילת ספריו לשנים 93'-97' וזאת, בעיקרו, בשל הנימוקים דלהלן: אי ניהול ספרי רכב בשנים אלה; אי המצאת ספרים לשנת 93'; רכישת חשבוניות פיקטיביות לשנת 96'; חסרון החשבונית של רכישת רכב בשנת 93' והיעדר דיווח על רווח ההון בשנת 96'; היעדר רצף חשבוניות בשנים 94', 96' ו-97'; זקיפת הוצאות הדלק לרכב אחד או שניים, על אף קיומם של מספר כלי רכב בכל אחת משנות המס; ואי ביסוס הדו"חות על פנקסי החשבוניות והתיעוד.

4.         ביום 26.10.99 הגיש המשיב (לפחות לבית המשפט) הודעה המפרשת את נימוקי השומה. ההודעה חוזרת בעיקרה על נימוקי ההחלטה, כפי שפורטו בסעיף 1 לעיל, בהוסיפה כי המערער, שעסק בנוסף גם בקבלנות, הפעיל גם טרקטור ומחפרון. המשיב ביקש אפוא לאשר את השומות שהוציא ולחייב את המערער בתשלום של 454,172 ש"ח בתוספת ריבית והצמדה עד ליום התשלום.

5.         בנימוקי הערעור שהמערער הגיש סוף סוף ביום 15.4.02, לאחר דחיות חוזרות ונישנות, הוא טוען כי הליך קביעת השומה, הקבוע בפמ"ה, לא קויים במקרה זה; כי פסילת הספרים נעשתה באופן נמהר ולא עפ"י ההנחיות והתקנות, ולא ניתנה למערער הזדמנות לערער על כך; וכי קביעת השומה נעשתה על סמך תדריכים כלכליים ללא בדיקה מעמיקה וללא השוואה למקרים דומים.

6.         בתצהירו מוסיף המערער ואומר כי לא היו ברשותו טרקטור ומחפרון; כי בתקופות מסוימות היו ברשותו שני טרנזיטים שעבדו בהסעות, כאשר בחלק מן הזמן לא שימש הרכב הנוסף להסעות, אלא כרכב חלופי בעת שהתקלקל הרכב הראשון; כי רכב מס' 00-100-92 שצרך בנזין ולא סולר, צריכתו היתה גבוהה במיוחד בהיותו רכב ישן; כי נסיעות רבות שעשה היו נסיעות סרק; כי הכנסתו בכל התקופה נשוא הערעור היתה קבועה, והיא הכנסה ריאלית בהשוואה להכנסה מעסק דוגמת העסק שלו; כי לא ידע על פסילת ספריו עד לפתיחת ההליך דנן ולא קיבל מסמך בעניין זה; כי הוצאות הדלק שהגיש היו אכן מוגזמות, אך לא ידע על כך, משום שקיבל חשבונות דלק גם ממי שעבד על הטרנזיט ולא היתה ביקורת על ההוצאות.

7.         מנגד אומר בתצהירו מר שלום מליחי, מפקח מס הכנסה שטיפל בעניינו של המשיב החל מהשלב שלאחר הגשת ההשגה: כי מחשבוניות המס של המערער עולה שבניגוד לטענותיו הפעיל מחפרון וטרקטור, ובכל מקרה עניין זה לא שימש בקביעת השומה או בפסילת הספרים; כי לפי דיווחי המערער ועפ"י מרשם הרכב של משרד הרישוי, עסק המערער לא רק בהסעות אלא גם בהובלות ובביצוע עבודות תשתית; כי מן המרשם הנ"ל ומתיעוד של המערער עולה, שבתקופות מסוימות החזיק המערער יותר משני כלי רכב, אך מאחר שהמערער לא הצביע על המועדים בהם השתמש ברכב הנוסף כרכב חלופי, לא ניתן לבחון את היחס שבין הפעילות המופחתת לבין רמת הפדיון המדווח; כי הבסיס להוצאת השומה היה בחוסר סבירות ההוצאות לצריכת דלק, בו הודה המערער עצמו בתצהירו, הודאה המחזקת את החלטת המשיב לפסול את ספריו ולהוציא לו שומה; כי מדיווחי המערער עולה שהכנסותיו בניגוד לטענתו, אינן קבועות; כי ההחלטה לפסול את ספריו נשלחה לכתובת שמסר המערער בדואר רשום ביום 8.7.99, ובנוסף, צויינה גם בצו נשוא ערעור זה; וכי המערער, עפ"י הודעתו מיום 28.11.96 במסגרת חקירת מע"מ, רכש חשבוניות פיקטיביות.

דיון

8.         השאלה הראשונה הינה שאלת פסילתם של ספרי המערער. אקדים ואומר, כי מקובלת עלי טענת המשיב, שאין מקום להתערב בהחלטתו זו.

המערער לא ערר על ההחלטה בפני הוועדה לקבילות פנקסים. אפילו אניח כי המערער לא קיבל את הודעת הפסילה שנשלחה אליו בתחילת חודש יולי, הרי שגם לאחר שקיבל את הצו מיום 16.8.99 (הוא הצו נשוא ערעור זה), שבו מצויינת עובדת פסילת הספרים ושליחת ההודעה על כך, לא ערר על ההחלטה. יחד עם זאת, סעיף 130 (ח) לפמ"ה מאפשר למי שלא ערר בפני הוועדה לקבילות פנקסים לערער על ההחלטה בפני בית המשפט המחוזי יחד עם ערעור לפי סעיף 153 לפמ"ה (על השומה שהוציא המשיב לפי סעיף 152(ב) לפמ"ה).

אלא שמעבר לטענות כלליות בנושא פסילתם של ספרים, לא טען המערער מדוע אין לפסול את ספריו במקרה הקונקרטי. כלומר, המערער לא טען כנגד הנימוקים שהביאו לפסילת הספרים (כפי שפורטו לעיל), ולא התייחס אליהם בנימוקי ערעורו ובסיכומיו. ממילא לא עמד המערער בנטל להוכיח כי החלטת המשיב לפסול את ספריו היתה שגויה.

9.         השאלה השניה עניינה בשומות שהוציא המשיב. בדיון דלהלן אפריד בין השומות שנקבעו לשנים 93'-95' לבין השומה שנקבעה לשנת 96'.

10.       אין בידי לקבל את שיטתו של המשיב לקביעת השומות לשנות המס 93'- 95'. מקובלת עלי טענת המערער, כי המשיב לא יכול היה לנצל את הנתונים שהגיש המערער לגבי צריכת הדלק, שהיתה אכן מוגזמת, כדי לגזור ממנה את הפדיון (סע' 10-12 לסיכומי המערער).

מר מליחי, המצהיר מטעם המשיב, העיד כי את חישוביו לקביעת השומות לשנים 93'-95' ביסס על הוצאות הדלק המוצהרות ע"י המערער (עמ' 13), דהיינו, המחזור (הפדיון) חושב כאחוז מן ההוצאה המוצהרת לדלק. כך ההוצאה המוצהרת לרכישת דלק בשנת 93' -100,769 ש"ח (שהיוותה עפ"י התדריך 15% מן המחזור), הביאה לפדיון מחושב של 617,793 ש"ח (צ"ל 671,793 ש"ח), כלהלן: 100 x (15: 100,769 ש"ח); ההוצאה המוצהרת לרכישת דלק בשנת 94' - 87,510 ש"ח (שהיוותה עפ"י התדריך 12% מן המחזור), תוצאתה היתה פדיון של 729,250 ש"ח, כלהלן: 100 x (12 : 87,510 ש"ח); וההוצאה המוצהרת לרכישת דלק לשנת 95' -59,188 ש"ח (שהיוותה לפי התדריך 13% מן המחזור), תוצאתה היתה פדיון של 455,292 ש"ח, כלהלן: 100 x (13 : 59,188 ש"ח).

וכך, לאחר הפחתת ה"הוצאות שנדרשו" והוצאות נוספות (שלא נדרשו) בשיעור של 30%, היתה ההכנסה החייבת המחושבת לשנת 93' - 323,363 ש"ח לעומת הכנסה מדווחת של 27,153 ש"ח (ראו עמ' 1 להודעה המפרשת את נימוקי השומה), לשנת 94' - 384,342 ש"ח   לעומת 50,522 ש"ח (שם,שם), לשנת 95' - 201,286 ש"ח לעומת 40,736 ש"ח (שם, שם).

אין בידי לקבל שיטה לפיה, מחד, קובע המשיב כי הוצאות הדלק מופרזות בצורה קיצונית ומשתמש בכך כנימוק עיקרי להוצאת שומה בצו, ומאידך, הוא מסתמך על אותן הוצאות מופרזות עצמן כדי לקבוע את הפדיון של המערער. אם ההוצאות מופרזות באורח קיצוני, כפי שהצהיר גם המערער (סע' 11 לתצהירו), אין זה סביר להסתמך עליהן ולהשתמש בהן כבסיס לקביעת השומה, דהיינו, לגזור מהן את הפדיון. זאת בשונה ממצב שבו היה המשיב מקבל את הוצאות הדלק כפי שהגישן המערער, אך טוען כי  עפ"י הוצאות אלה צריך היה הפדיון להיות גבוה יותר. גם העובדה שהמשיב הכיר בהוצאות נוספות בשיעור של 30% איננה יכולה לשנות את מסקנתי בהיות בסיס השומה שגוי.

11.       לעומת זאת, מקובלת עלי קביעת השומה לשנת 96' (לגביה, כזכור, הוצאו החשבוניות הפיקטיביות), שהתבססה על תשלומים ששולמו למערער כפי שדווחו ע"י גופים שניכו ממנו מס במקור.