פסק-דין בתיק עמה 1045/03

המערערים הם אחים השותפים בעסק לבניית גגות רעפים. המשיב קבע לכל אחד  מהמערערים את הכנסותיהם בצו על פי סעיף 152(ב) לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), תשכ"א-1961 (להלן- הפקודה) לשנים 1996- 1999 בהתבסס על הפרשי הון לא מוסברים. לחלופין טען כי הכנסותיהם המוצהרות הינן בלתי סבירות וזאת בהתחשב בנתונים הכלכלים וענפיים לגבי קבלני גגות. ספרי המערערים נפסלו על ידי המשיב בהתאם לסמכותו ע"פ סעיף 130(ג) לפקודה. הועדה לקבילות פנקסים החליטה ב 12.12.2001 לדחות את הערר שהוגש על ידם. הדיון בערעורים בפני אוחד לבקשת הצדדים.

שומות הפרשי ההון מתייחסות לשתי תקופות, בהתבסס על שלש הצהרות הון אותן הגישו המערערים למשיב. השוואת ההון הראשונה שערך המשיב מתייחסת לתקופה שתחילתה ביום 31.12.1994 וסיומה ביום 31.12.1997 (להלן - השוואת ההון הראשונה). השוואת ההון השנייה מתייחסת לתקופה שתחילתה ביום 31.12.1997 וסיומה ביום 31.12.2000 (להלן- השוואת ההון  השנייה).

המערערים טוענים כי נתנו הסברים מספקים בקשר עם הפרשי ההון שנתגלו, עיקרם העברות כספיות מקרובי משפחה ועזרה מאיתם בשווה כסף.  המערערים פרטו עד כמה צנוע אורח החיים שהם מנהלים. לטענתם, המשיב בחר טבלת חישוב הוצאות בלתי סבירה שאינה מתאימה לרמת מחייתם .

המערערים שוללים את שומת אי הסבירות העסקית המבוססת על תדריך כלכלי. עמדתם הינה כי בשל העובדה כי אח אחד נכה בשיעור שנקבע של 50% והאחר עובד שלא באופן רציף, הרי שלא ניתן לגזור מתוך התדריך הכלכלי לענף, את הכנסתם החייבת. התדריך יפה כשמדובר בעסק המתפקד באופן מלא ולא כבמקרה זה. המערערים מפנים לקביעת הוועדה לקבילות פנקסים (מע/8) בדבר היקף פעולות לא גדול בעסק בשל אי העסקת עובדים בו  וכי יש להביא בחשבון כי המערערים שמשו כקבלני משנה עבור אחרים. עוד טוענים הם בעניין זה  כי המשיב שגה בקשר עם חישוב חומרי הגלם ולא בירר עימם בשלב ההליך שומתי נושא זה כראוי. לטענתם שעור חומרי הגלם בעסקם הוא זעום וכי עיקר הכנסתם הינה מעבודות התקנה.

דיון

משה קראווני

השוואת הצהרות ההון של המערער משה קראווני (מש/9, מש/10, מש/11) בידי המשיב הובילוהו למסקנות הבאות:

בהשוואת ההון הראשונה נמצאו הפרשי הון בלתי מוסברים בסך  481,000 ש"ח. על מנת לצמצם את המחלוקות, החליט המשיב, לפנים משורת הדין, להעמיד את ההפרש הבלתי מוסבר על סך 418,000 ש"ח בלבד.  בתקופת ההשוואה הראשונה חל גידול הון (נקי) בסך 458,000 ש"ח.  לסכום זה הוסיף המשיב את השימושים בגין תשלומי מס הכנסה וביטוח לאומי לרבות מס בריאות. לא יוחסו הוצאות אחזקת רכב ודירה. סך השימושים הסתכם ב 40,000 ש"ח.  מנגד הכיר המשיב כהסבר בסך ההכנסות עליו הצהיר מערער זה בדוחותיו, תוך הוספת הכנסות פטורות משכר דירה שנתקבל בידיו על פי חוזי שכירות, פחת, וקצבת ילדים סה"כ 340,000 ש"ח. כפועל יוצא נוצר אצל המערער משה חוסר של 158,000 ש"ח הטעון הסבר, כך קודם לייחוס הוצאות המחייה. את הוצאות המחייה חישב המשיב בהתבסס על לוח הוצאות מחיה ממוצע, כפי שהתפרסם על ידי נציבות מס הכנסה. לוחות הוצאות המחייה נערכים ומפורסמים על ידי המחלקה הכלכלית בנציבות מס הכנסה בהתבסס על נתוני הלשכה המרכזית לסטטיסטיקה (להלן - לוח הוצאות המחיה). המשיב עשה שימוש בלוח 4 שבלוח הוצאות המחיה.  לוח זה הינו לוח ממוצע המבוסס על הצלבת סך הכנסה משפחתית עם סך הנפשות במשפחה ומציג את הוצאות המחיה כאחוז מסך ההכנסה המשפחתית (ר' עמ' 29 לפרטיכל, עדות הגב' רנד רכזת מטעם המשיב , שורות 13-21). הוצאות המחייה של המערער משה הסתכמו בסך 260,000 ש"ח. אם כך הפרש ההון הבלתי מוסבר הוא כאמור, 418,000 ש"ח.

באשר להסבריו של המערער, אשר לא התקבלו על ידי המשיב מבהיר הוא את טעמי דחייתם כדלקמן:

מש/12 תדפיס התשלומים לביטוח לאומי תומך בעמדת המשיב בקשר עם תשלומי ביטוח בריאות ומסביר את הפער שבין עמדת המערער לקביעת המשיב בקשר עם תשלומים אילו. לא מצאתי לנכון להתערב בשקול דעת המשיב בקשר עם דחיית טענתו של המערער בקשר עם כך. המערער לא הציג כל נתון לסתור עובדה זו.

באשר לשימוש בלוח 4, ובפרט בהשוואה לייחוס הוצאות מחיה שיוחסו באופן שונה למערער ציון, מבהיר המשיב : א. המערער לא כלל בהצהרת ההון הצהרה בדבר שווי תכולת הבית. המשיב בחר בלוח 4 שהוא לוח ממוצע שמשתמשים בו כשאין הצהרה בדבר תכולת הבית.  הונחה תשתית לקיומם של מוצרים ברי קיימא (עדות אשת המערער). הוצאות אחזקת רכב ודירה כלולות בתוך תחשיב לוח 4. לאחר שנוטרלה התוספת בגין אילו,  אזי עמדת המערער כי לו היה נלקח לוח 5-6 התוצאה הייתה נמוכה יותר, אינה מתחייבת משום שעל לוח זה יש להוסיף תוספות ייחודיות אילו (ראו עמ"ה 59/95 מאיר נקי נ. פקיד שומה ירושלים, מיסים י/5 עמ' ה-101).  מקובלת עלי עמדת המשיב כי יש להביא בחשבון בעת ביסוס הוצאות המחיה את מכלול הכנסות התא המשפחתי קרי הכנסת המערער ובת זוגתו וכן הכנסות משכר דירה (הגם שהן פטורות).  על אף כל אילו, דומני כי במקרה דנן ראוי כי תחשיב תוספת המחיה יעשה לקולא לאור עמדתו של המשיב להפחית לפנים משורת הדין את תוספות אחזקת הרכב והדירה וכן לאור העדויות שהיו בפני המצביעות אמנם על קיומם של מוצרי בר קיימא, אולם אילו מיושנים.  לאור כך יש מקום לקבוע את תוספת בגין הוצאות מחיה על סך 200,000 ש"ח בלבד.

המשיב דחה את הסבריו של המערער בקשר עם העברות ומתנות בתוך המשפחה. הדין עימו. המערער טען כי סך 120,000 ש"ח נתקבל מאת חמותו הגב' בוסי. אלא שנתגלו אי דיוקים בקשר עם אופן ביצוע ההעברה . המערער הציג טופס הפקדת מזומן לחשבון רעייתו, מע\3. אשת המערער מתארת ביצוע העברה בנקאית בנוכחות אמה ואחותה (עדות הגב נאווה קראווני בעמ' 20 שורות 3-6 וכן עמ' 22 שורות 2-7). המערער מסביר כי ההעברה בוצעה כאשר היה לגב' בוסי כספים בחשבונה בבנק. אני מתקשה לראות כיצד הגב' בוסי, אשה כבת 80 , נושאת בכליה סכום שכזה במזומן. זאת ועוד, ההסבר לסכום זה שמסר המערער הוא כי הגב' בוסי מכרה את חלקה בירושת אמה. מכירת דירה זו התרחשה בשנת 1991. ההעברה בוצעה כחמש שנים לאחר מכן. חלקה של הגב' בוסי במכירת דירת אמה עמד על 54,000 ש"ח . המערער לא נשא בנטל להוכיח על קשר שבין סכום זה לסכום שנטען כי הועבר מאת הגב' בוסי שהיא  אם  לשמונה ילדים. בשנת 1996, בעת שבו בוצעה לכאורה המתנה, לא חיו בני הזוג קרוואני בדוחק אלא רכשו דירה נוספת כהשקעה. הטענה כי המדובר היה בסיוע בשל מצב דחוק לא הוכחה.

במהלך הדיונים מול המשיב טען המערער משה כי חמותו מסייעת בכספים מדי פעם בסכומים של 600-700 ש"ח (מש/5) בעדותו ציין סכומים שבין אלף לעשרת אלפים שקלים. הטענה הגם שהיא מהווה הרחבת חזית הרי היא לא הוכחה בשום ראיה חיצונית.

בשקילת כל אילו,  אינני מוצא מקום להתערב בשקול דעת המשיב שעה שלא קיבל את הסבריו של המערער בקשר עם הסכום של 120,000 ש"ח.

כך באשר לסכום של 88,000 ש"ח שטען המערער כי קבל 'טיפין טיפין' על חשבון חלקו שלו ב"ירושה המשפחתית". עולה מצו הירושה מע/4, של עזבונו של אביהם של המערערים , המנוח יוסף קראווני ז"ל, כי עם פטירתו הוריש מחצית מבית המגורים ברח' הרב קוק 6 בכפר סבא לארבעת ילדיו. לטענת המערערים (שניהם) הסכימו הם למכירת חלקם לאח בנימין וקבלו ממנו תשלומים על חשבון מכירת חלקם. "עסקה" זו במקרקעין לא דווחה לרשויות המס (מנהל מיסוי מקרקעין). הוצג מסמך (מש/2) מודפס שאינו נושא תאריך ובו נכתב " אני בני קראוני ת.ז....נתן לקראוני משה על חשבון ירושה של בית הוריו ברחוב הרב קוק 6 כפר סבא סך של 25,000$ בתאריך 25.2.97" מסמך זה נחתם על ידי המערער משה ואחיו בני.  האח בנימין העיד מטעם המערערים כי הוסכם בין היורשים כי הוא ירכוש את שאר החלקים בנכס האמור בסכום של 25,000$ לכל חלק, הואיל ושווי הנכס הוערך אז לסך 200,000 $.  האח העיד כי כיון שלא היה בידו באותה עת לשלם בגין אותם חלקים סוכם כי התשלום יבוצע בהמשך.  המערערים הגישו  מסמך בכתב יד , חתום בידי האחות (מע\5) והנושא תאריך ה 9.12.1992. : "אני החתומה מטה מנובלה ישראלה -(מספר ת.ז.) מאשרת בזה שקבלתי מאחי קרוני בנימין בנימין (כך במקור) (מספר ת.ז.) סכום בשקלים השווה לסך 15,000$ חמש עשרה אלף דולר של ארצות הברית לסיים כל החשבונות בינינו . עם קבלת הסכום הנ"ל אין ולא תהיה לי תביעות כספיות כל שהן / או תביעות רכושיות נגדך.  (שם וחתימה)"  המשיב ניסה להתחקות אחר מקור הכנסתו של האח בנימין. הוגשו מש/16 ומש/17 נתונים מתוך מאגר המידע הממוחשב של המשיב. עולה כי לבנימין אין ניכויים בשל שכר מאז 1985. כן עולה כי תיקים אחרים ( מע"מ , הכנסה, רכוש,) גם אינם מעידים על קיומו של מקור הכנסה, לא כשכיר ולא כעצמאי. נתונים אילו לא מתיישבים עם טענת המערערים כי בנימין העביר לכל אחד מיתר היורשים 88,000 ש"ח.  בעניין זה הדברים יפים הן למערער משה והן לאח ציון אשר טענתו בקשר עם סכום זה , זהה.  הוגשו מע/1 ומע/2 העברות בנקאיות מחשבון האח בנימין לחשבון האח משה וכן מש/3 ומש/7 תצלומי המחאות לאח ציון מאת האח בנימין. אולם, מקובלת עלי עמדת המשיב כי לאור הנתונים שעמדו בפניו בנוגע ליכולתו הכלכלית של האח משה היה על המערערים להציג את דפי התנועות בחשבון הבנק של בנימין על מנת לאפשר התחקות אחר המקור הכספי קודם להעברות או מתן ההמחאות. אין במוצגים אילו בלבד כדי לסייע למערערים בנקודה זו (מה גם שלגבי האח ציון מסתכמות ההמחאות בסך 56,000 ש"ח בלבד). יתרה מכך,  לא ניתן הסבר על ידי מי מהמערערים  מדוע המחאות המהוות תשלום כביכול מהאח בנימין נמשכו מחשבונות תמיר הינדי, חתנו, או מאת בנו של בנימין , תומר קרוואני. המשיב חקר את יכולתו של החתן תמיר באותה עת והעלה כי תמיר השתכר כשכיר בשנת 1996 סכום של 72,000 ש"ח מה שמעורר בהחלט ספק באשר ליכולתו להעמיד לרשות בנימין סכום של 50,000 ש"ח (עדות הגב' רנד עמ' 35 לפרטיכל מיום 6.5.2004) .

עובדות אילו עם הנתון כי עסקאות רכישת הזכויות במקרקעין בדירת הורי המערערים בידי בנימין לא דווחו לרשויות מיסוי מקרקעין, מובילות לכלל מסקנה כי המערערים לא נשאו בנטל להוכיח ולשכנע באופן שהסברם לגבי הסכום של 88,000 ש"ח ישמשם בקשר עם גידול ההון הבלתי מוסבר שבהשוואת ההון.

ממכלול הנתונים לא עלה בידי המערער משה ליתן הסבר מניח את הדעת  בקשר עם הפרש ההון שנוצר בהשוואת הון הראשונה בסך 358,000 ש"ח. (לאחר ביצוע הפחתת הסכום שנקבע כהוצאות המחייה).

בהשוואת ההון השנייה נתגלו הפרשי הון בלתי מוסברים בסך 110,000 ש"ח. המשיב הפחית זקיפת הוצאות אחזקת רכב ודירה והעמיד את הסכום הבלתי מוסבר על סך 83,000 ש"ח.

המערער משה לא חלק על סכום זה ומיקד את טיעונו בקשר עם פגם לכאורי שנערך בקשר עם הדיון בנוגע להשוואת הון זו.  לטענת המערער לא התקיים דיון עם המשיב בקשר עם השוואת הון זו. אלא שהראיות שמביא המשיב מציגות תמונה שונה. מש/4 ומש/5 הם תרשומות פרטיכלים של דיונים שנערכו במשרדי המשיב ביום 11.4.2003 וביום 6.6.2002. בשני המועדים נכח המערער כאשר בדיון השני נכח גם אחיו ציון. בדיונים אילו נתבקשו המערערים ליתן הסברים בשאלה זו, אומרת על כך הרכזת הגב רנד:

" בשלב הראשון לא היה בפני המפקחת הצהרת ההון האחרונה, שהוגשה ב2002 ולא נדונה. יצאה שומה על אי סבירות בשלב ראשון. בשלב השני יש פרוטוקולים שגם משה וגם ציון דנו בהצהרת ההון ל2000, גם בקשר לרכב של הבת של ציון (מש/4 מש/5). בנוסף, שנת 2000 אני דנתי בשלב השני , לפני כארבעה חמישה חודשים, כשהמערערים היו אצלי במשרד והסברנו איך בנינו את שנת 2000. גם כאן הוצאו שומות בצו וגם אז לא הביאו הסבר.

ש. לגבי שנת 2000, על מה מבוססת.