סיווגו של תקבול שהתקבל במסגרת הסכם פשרה

המחלוקת בערעור שלפני נסבה על שאלת סיווגו של תקבול בסך של כ - 1.4 מיליון ש"ח שקיבל המערער במסגרת הסכם פשרה שהושג בינו לבין חברת מריל לינץ' ארה"ב - מעבידתו בעבר (להלן: "החברה" או "מריל לינץ'"). המחלוקת היא האם התקבול מהווה, כולו או חלקו, הכנסה הונית, כגון: אי תחרות, כטענת המערער, או שמא, המדובר בהכנסה שוטפת פירותית, שחל עליה שיעור מס שולי.

א.      להלן הפרטים הצריכים לעניין

1. המערער התחיל את דרכו כמתמחה במריל לינץ' בניו יורק, בשנת 1998, לאחר שסיים לימודי תואר שני במנהל עסקים בניו יורק. בהמשך הועסק המערער על ידי מריל לינץ' כיועץ פיננסי. בתחילת שנת 2001 עבר המערער לעבוד, כשכיר, בסניף של מריל לינץ' בישראל, ובשנת 2005 מונה לתפקיד של מנהל היועצים הפיננסיים בסניף הישראלי.
2. ביום 15.8.2007 פוטר המערער.
3. בתאריך 25.12.07 פנה המערער, באמצעות בא כוחו למריל לינץ', במכתב שאליו צורפה טיוטת כתב התביעה (מ/ש 4), להלן: "הטיוטה" או "טיוטת כתב התביעה"). במסגרת טיוטת כתב התביעה, דרש המערער ממריל לינץ' סכום של למעלה מ – 14 מיליון ₪.
4. ביוני 2008 חתמו המערער והחברה האמריקאית על הסכם סיום וויתור הדדי של כלל טענות הצדדים (מש/5) (להלן: "הסכם הפשרה"). בהתאם למוסכם, שולמו למערער פיצויים בסך של 350,000$ (להלן: "התקבול").
5. ביום 20.6.09 הגיש המערער למשיב דין וחשבון שנתי על הכנסותיו בשנת 2008. בדו"ח זה רשם המערער את התקבול כהכנסה מאי תחרות שחל עליה מס בשיעור של 20%. המשיב לא קיבל את הצהרתו זו של המערער וביום 29.4.2010 הוצאה למערער שומה על פי סעיף 145(א)(2)(ב) לפקודת מס הכנסה. בשומה זו חויב התקבול כהכנסה פירותית והוא הוסף להכנסתו של המערער מעבודה. על שומה זו הגיש המערער השגה וזו נדחתה בהחלטת המשיב מיום ב-19.8.2012. עם דחיית ההשגה הוצאה למשיב שומה בצו על פי סעיף 152(ב) לפקודה.
6. בהחלטתו הדוחה את ההשגה ציין המשיב, כי "מבדיקת כלל הנתונים שבידי קבעתי שהתקבול מהחברה משקף הכנסת עבודה החייבת במס שולי שלה הנך זכאי, מכוח קיומם של יחסי עובד מעביד בינך לבין החברה". על החלטת המשיב בהשגה הוגש ערעור זה.

ב.      טענות המערער

1. לטענת המערער, יש לסווג את התקבול שקיבל, בחלקו, כהכנסה הונית. שכן המדובר בפיצוי ששולם לו בגין ויתורו על זכותו לעסוק בתחום התמחותו, או בגין פגיעה בשמו הטוב, או בגין השעיית זכותו החוקתית לקניין וחופש העיסוק. ויתור מהווה מכירת זכותו לעבוד בתחום הבנקאות הפרטית ועל כן התמורה בגינו מהווה הכנסה הונית.
2. המערער טוען שהוכח מעל כל ספק שלחברה היה אינטרס ברור ומובן למנוע ממנו לעסוק בתחום הבנקאות הפרטית עבור מתחרים. עניין זה נלמד מהנקודות הבאות: (1) במסגרת עבודתו, רשם המערער הישגים ניכרים והדבר קיבל ביטוי הן בקידומו המהיר והן בתוצאות הפיננסיות של הסניף הישראלי; (2) המערער יצר לעצמו רשימת לקוחות מרשימה, גדולה ורווחית על בסיס קשרים אישיים ואמון; הפרקטיקה הנוהגת בתחום הבנקאות הפרטית היא שבנקאי פרטי יכול להעתיק את פעילותו לחברה מתחרה וליטול עימו את הלקוחות שעבד עימם; בהסכם הפשרה, נכתב במפורש, כי התחייבות זו הינה יסודית ומהותית לחברה (ס' 8, פס' 2, ש' 7). כמו כן, המערער לא פעל, הלכה למעשה, בכל תקופת ההגבלה, כבנקאי פרטי ולא הועסק על ידי גוף מתחרה, בארץ ובעולם, ואף סירב לפחות ל – 2 הצעות עבודה מגופים מתחרים.
3. כטענה משפטית חלופית, המערער טוען, כי ניתן להשקיף על התקבול שקיבל, בחלקו, כעל פיצוי בגין השעיית זכותו החוקתית לזכות הקניין וחופש העיסוק. המערער סבור כי השעיית זכות זו אינה חייבת במס כלל, משלושה טעמים: (1) זכות חוקתית אינה מהווה נכס במשמעות סעיף 88 לפקודה; (2) אין אפשרות למכור זכות חוקתית; (3) גם אם נראה בזכות זו נכס שנמכר, לא נצמח למערער כל רווח.
4. לטענת המערער, חלקו של התקבול שקיבל, מהווה פיצוי בגין פגיעה בשמו הטוב (שהיא למעשה הרקע למשלוח טיוטת התביעה). ודוק: לב העיסוק של בנקאי פרטי מושתת על מערכת יחסים אישית עם הלקוחות, אמון ללא עוררין ושם טוב. פגיעה בהם עלולה להמיט אסון על עיסוקו כבנקאי, ולכן תשלום כאמור נועד להשיב, ככל הניתן, את המצב כפי שהיה עובר לפגיעה בו. הפיצוי אינו חב במס שכן הוא בבחינת תשלום, בגין נזקיו האחרים של המערער, שאינם ממקור החב במס. על הפגיעה בשמו הטוב של המערער ניתן ללמוד הן מהטיוטה (שם מגוללים בפרוטרוט נסיבות פיטוריו) והן מעדותו של המערער, שלא נסתרה כלל.
5. המערער ממשיך וטוען, כי עמדת המשיב שגויה מיסודה, ואינה עולה בקנה אחד עם הדין החל ועם הפסיקה הרווחת, כמפורט להלן. המשיב כדבר שבשגרה טוען כי כל תשלום שהתקבל ממעסיק מהווה הכנסת עבודה מבלי לרדת לעומקם של הדברים. המערער אף טוען כי הטיוטה שהוגשה, הוגשה מטעמים טקטיים בלבד כאמור לעיל (ראו גם סעיף 1.6 לעיל) ולפיכך אין להסיק לגבי הסעדים המבוקשים דבר לגבי מהות התקבול. בנוסף טוען המערער, כי הטענה החלופית של המשיב, לפיה מדובר במענק פרישה הינה חסרת כל בסיס ואין לה כל אחיזה עובדתית וממילא אין מדובר בהכנסת עבודה. המערער מוסיף וטוען, כי הטענה לחילופי חילופין של המשיב, כי גם אם מדובר בתקבול בגין אי תחרות, מדובר בתחליף להכנסה פירותית, מוטעית מיסודה ואינה עומדת בקנה אחד עם הדין והפסיקה הרווחת.
6. המערער טוען, כי הטענה שעניין אי התחרות לא מנע ממנו ליתן יעוץ פיננסי, אינה רלבנטית. שכן, די בכך שהייתה לו זכות ממשית לעיסוק בתחום הבנקאות הפרטית וכי זכות זו ניטלה ממנו בהתחייבות לאי תחרות בגינה שולם התקבול. עוד טוען המערער, כי העובדה שאין אזכור בטיוטה לגבי יכולת המערער להתחרות בחברה האמריקאית והמערער לא דרש פיצוי בגין אי תחרות בטיוטה אף היא אינה רלוונטית. המערער גם טוען כי מעולם לא טען שהלקוחות הם שלו, אלא שהחברה האמריקאית שילמה לו בשל החשש שהלקוחות ימשיכו לקבל ממנו שירותים בגוף מתחרה אליו יעבור, ובשל התחייבותו לא לעשות כן, הסכימה לשלם לו. לבסוף טוען המערער, כי לא היה לו הסכם העסקה אישי עם החברה שבו ניתן לכלול תנית אי תחרות וממילא אין זה מקובל לפי הדין האמריקאי.
7. הפסיקה קבעה לא אחת כי יש לראות בוויתורו של אדם על זכות הקנויה לו, בעבור תשלום, כאילו הייתה זו מכירה של נכס הוני. בפסיקה נקבע, כי אם הוויתור על הזכות להתחרות על ידי יצירת מקור מתחרה, משמעותו, הלכה למעשה, אובדן של מקור הפרנסה או של היכולת ליצור מקור פרנסה, ניתן לומר כי הנישום ויתר כליל על זכותו להתחרות, זכות השקולה במקרים רבים לנכס הון.