מס הרכישה ברכישת חלק מדירת מגורים יחושב לפי המס היחסי החל על דירה שלמה.

צבי פרידמן, רו"ח - חבר

א. פתח דבר

בפנינו ערר שעוסק כולו בסוגיה משפטית, והיא הכיצד יש לחשב את גובה מס הרכישה החל ברכישת חלק  מדירת מגורים - האם לפי שוויו של אותו החלק הנרכש בלבד, או שיש לחשב את המס היחסי על דירה שלמה, וזאת בהתחשב בכך ששיעורי מס הרכישה על דירות מגורים בנויים באופן פרוגרסיבי וככל ששווי דירת המגורים הנרכשת נמוך יותר כך גם נטל המס יפחת. במילים אחרות, כיצד יש לפרש את תקנה 2(2)(ב) לתקנות מיסוי מקרקעין (שבח, מכירה ורכישה)(מס רכישה) התשל"ה 1974 (להלן: " תקנות מס רכישה"), קרי האם יש להפעיל את מדרגות המס על השווי המלא של הדירה הנמכרת ואז להכפיל את התוצאה בחלק היחסי שנמכר, או שמא יש להכפיל את החלק היחסי שנמכר בשווי הדירה ורק על התוצאה להפעיל את מדרגות המס (כעמדת העורר)- זו השאלה הניצבת בפנינו.

ב. רקע עובדתי

העובדות הרלוונטיות לערר זה פורטו ברשימת המוסכמות והפלוגתאות אותה הגישו הצדדים לועדה, והן כדלהלן:

1.       1.       הורי העורר (המעבירים) הינם החוכרים הרשומים של 10/16 חלקים של בית המגורים נשוא הערר, הידוע כחלק מחלקה 236  בגוש 6627, ונמצא ברח' עמרי 7 בתל אביב (להלן: " הבית").

2.       2.       6/16 החלקים הנותרים של הבית הנ"ל, רשומים ע"ש שני ילדים אחרים של הורי העורר מזה שנים רבות.

3.       3.       החלק המועבר לעורר הוא 3/16 חלקים מתוך 10/16 החלקים בבית של המוכרים.

4.       4.       ההעברה הרלוונטית למקרה דנן הינה העברה בין קרובים ללא תמורה.

5.       5.       הצדדים דיווחו למשיב כי שווי החלק המועבר (3/16 מהבית) הינו 675,000 ש"ח.

6.       6.       העורר חישב את מס הרכישה לפי מדרגות מס רכישה לדירה יחידה, אשר חושבו לגבי שווי החלק המועבר

      בלבד, כך ששומתו העצמית עמדה על סך 921 ש"ח.

7.       7.       המשיב חישב את מס הרכישה לפי מדרגות מס רכישה לדירה יחידה, אשר חושבו לגבי שווי הבית בשלמות (שווי שנגזר משוויו של החלק המועבר, כפי שדווח ע"י הצדדים לעסקה), ומתוצאה זו גזר 3/16 חלקים בגין מס רכישה שחל על העורר. לפי חישוב זה חויב העורר במס רכישה ע"ס 9,252 ש"ח. (לאחר מתן ההקלה במס רכישה בגין רכישת זכויות ללא תמורה מקרוב).

ג.        ג.        סלע המחלוקת

השאלה העומדת לדיון נוגעת לתוקפה והיקף תחולתה של תקנה 2(2)(ב) לתקנות מיסוי מקרקעין (שבח, מכירה ורכישה) (מס רכישה), התשל"ה - 1974 (להלן: " התקנות"). ובלשון ב"כ העורר, עולות בענייננו מספר שאלות הדורשות הכרעה. ראשית, האם צדק מנהל מס שבח בדחיית השומה העצמית שהגיש העורר, במסגרתה חישב העורר את מס הרכישה לפי מדרגות מס רכישה לדירה יחידה, אשר חושבו לגבי שווי החלק המועבר בלבד, תוך התעלמות מהוראות תקנה 2(2)(ב) לתקנות הקובעות כי יש לחשב מס רכישה כחלק הזכות המועברת ביחס לכל הזכות. כמו כן, יש לבחון האם בהתקינו את תקנה 2(2)(ב) לתקנות, חרג שר האוצר מהסמכות שהוענקה לו בסעיף 9 לחוק, ובד בבד לקבוע האם התקנה לוקה בחוסר סבירות בהיותה מפלה בין נישומים. 

מחד, סבור העורר כי לאור סעיף 9 לחוק מיסוי מקרקעין שבח ורכישה, התשכ"ג- 1963 (להלן: "החוק") יש לחשב את מס הרכישה בהתאם לזכות הנמכרת, להבדיל מחישוב לאור שווי הנכס במלואו. מאידך, סבור המשיב כי שיטה זו טעות ביסודה, ויש לנקוט בחישוב מס הרכישה לאור שווי הדירה בכללותה, ומסכום זה לגזור את שומת מס הרכישה.

ד. טענות העורר (בתמצית)

1.       1.       דרך החישוב בה נקט המשיב איננה מתיישבת עם הוראות סעיף 9 לחוק, שכן הסעיף קובע כי מס הרכישה יחושב בשים לב לנכס הנמכר, ולחילופין בשים לב לחלק הנמכר מתוך הזכות שיש למעביר, ולא מתוך שווי הבית כולו.

2.       2.       מחוקק המשנה חרג מסמכותו בהתקינו את תקנה 2(2)(ב) לתקנות, מאחר ותקנה זו אינה מתיישבת עם הוראת סעיף 9(א) לחוק, היינו הסעיף המסמיך, לפיה מס הרכישה יהיה בשיעור משווי המכירה או בסכום קבוע. לאמור, המס שמטיל המשיב על העורר בהתאם לתקנה אינו מתיישב עם דרישת המחוקק שבסעיף 9 לחוק, ועל כן חרג שר האוצר מסמכותו.