פס"ד בעניין מעמד אגודה שיתופית כרשות מקומית לצורך פטור ממס שבח

יו"ר הועדה, השופט אביגדור דורות:

1.לפנינו ערר של "אלעזר – כפר שיתופי קהילתי דתי בע"מ" (להלן: "האגודה" או "העוררת") על החלטת מנהל מיסוי מקרקעין ירושלים (להלן: "המנהל" או "המשיב"), מיום 9.4.2018, בהשגה על שומה, בגדרה נדחתה בקשת האגודה להכיר בזכאותה לפטור ממס שבח בנוגע למכירת זכויות במגרש בישוב אלעזר.

רקע

2.ביום 1.6.2014 קיבלה האגודה זכות בר-רשות, ללא תמורה, מההסתדרות הציונית העולמית, במגרש ששטחו 520 מ"ר, הידוע כגוש 63618 חלקה 91 ביישוב אלעזר בגוש עציון (להלן: "המגרש").

3.ביום 15.3.2015 מכרה האגודה את זכויותיה במגרש תמורת 1,350,101 ₪.

4.ביום 6.5.2015 הגישה האגודה למשיב הצהרה ובה היא ביקשה חישוב מס שבח מלא וקיזוז הפסדים שיש לה, לעמדתה. האגודה לא צירפה לדיווח שלה אישור על קיזוז הפסדים מפקיד השומה, ובהמשך היא לא המציאה, לדרישת המשיב, אישור כזה. על כן, ערך המשיב חישוב מס שבח בגין מכירת המגרש ללא קיזוז הפסדים.

5.ביום 28.6.2016 הגישה האגודה בקשה לתיקון שומה, בה עתרה לקבלת פטור ממס שבח לפי סעיף 72 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ"ג – 1963 (להלן: "חוק מיסוי מקרקעין"), הקובע פטור ממס שבח במקרה של מכירת זכות במקרקעין על ידי רשות מקומית. בקשת האגודה נדחתה, מהטעם שאין מדובר במכירת זכות במקרקעין על ידי רשות מקומית ובהתאם לכך יצאה שומה סופית. האגודה הגישה השגה על השומה הנ"ל.

החלטת המנהל בהשגה

6.המנהל קבע שאין לראות באגודה "רשות מקומית" לעניין הפטור הקבוע בסעיף 72 לחוק. על פי סעיף 72 לחוק קיימת רשימה סגורה של גופים שלטוניים הזכאים לפטור ממס במכירת זכות במקרקעין. בחוק אין הגדרה למונח "רשות מקומית", אשר על כן, בבואנו לבחון את הגדרת "רשות מקומית" היא תיבחן תחילה לפי פקודת הפרשנות [נוסח חדש] (להלן: "פקודת הפרשנות") המגדירה את המונח כלהלן: "עיריה, מועצה מקומית או רשות כיוצא באלה, שנתכוננו בכוח חוק בר-תוקף אותה שעה, הקובע הוראות בדבר הקמת רשויות של שלטון מקומי". אגודה שיתופית אינה מוגדרת כ"רשות כיוצא באלה ..." בשום מקום ואין דרישה ממשלתית רגולטורית להקמתה.

7.הגדרה נוספת ל"רשות מקומית" קבועה בסעיף 1 (סעיף ההגדרות) בתקנות מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה) (מס רכישה), התשל"ה – 1974 (להלן: "תקנות מיסוי מקרקעין"). ההגדרה קובעת כלהלן: "עיריה, מועצה מקומית או ועד מקומי לפי סעיף 3 לפקודת המועצות המקומיות ואיגוד ערים". אגודה שיתופית אינה מוזכרת בהגדרה זו כלל ועיקר.

8.אין לקבל את טענת האגודה לפיה יש לאמץ את ההגדרה של "רשות מקומית" הקבועה בפקודת מס הכנסה לתוך סעיף 72 לחוק מיסוי מקרקעין.

9.לאגודה שיתופית, בה מאוגדים חברי מושב חקלאי שיתופי, תפקידים שונים ומגוונים. יש לה תפקיד בתחום המשקי-מקצועי שנועד לקדם את עסקי החברים ועסקי האגודה; ויש לה, כמושב שיתופי, גם תפקיד סטטוטורי, בתחום השלטון המקומי, על פי צו המועצות המקומיות (מועצות אזוריות), תשי"ח – 1958 (להלן: "צו המועצות האזוריות"), אך הוא שונה מהתפקיד של ועד מקומי.

10.באשר לטענה של "זהות ועדים" בין הועד המקומי ובין האגודה השיתופית, הרי ששני הגופים הם גופים נפרדים הפועלים מתוקף חוקים שונים. הועד המקומי הוא אחד מגופי השלטון המקומי ואילו האגודה השיתופית פועלת מתוקף פקודת האגודות השיתופיות לקידום ענייני חבריה. אמנם תיתכן זהות פרסונלית בין נציגי הועד המקומי לבין נציגי האגודה השיתופית אולם אין זה משנה לעניין ההפרדה העניינית המהותית בין שני הגופים. בעניין זה הפנה המנהל לפסק הדין בע"א 1002/05 מזור – מושב עובדים להתיישבות שיתופית בע"מ נ' מנהל מיסוי מקרקעין רחובות (13.8.2006) (להלן: עניין "מוזר"). בענייננו האגודה השיתופית הייתה בעלת הזכויות במקרקעין והיא שהתקשרה באותה עסקה עם הרוכשים.

11.לעובדה שהאגודה מבצעת תשתיות מוניציפליות אין נפקות לשאלת הפטור. אף אם תוכח הטענה כי כספי התמורה שימשו לביצוע תשתיות אלה, אין בה כדי להקנות פטור במכירה שלא בוצעה על ידי רשות מקומית. הטענה כי כספי התמורה שימשו לכיסוי חובות האגודה לקבלנים שונים ובין היתר גם לבנייה של מוסדות בישוב, אינה רלוונטית לענייננו. גם אם טענה זה הייתה מוכחת, אין בייעודם של כספי התמורה כדי להכליל את המוכרת בהגדרת "רשות מקומית". גם כאן, הרשימה בסעיף 72 לחוק היא סגורה והפטור ניתן רק לגופים המנויים בה.

12.אילו היו הזכויות במגרש שייכות לוועד המקומי, הליך המכירה היה מחייב אישור של המועצה האזורית חבל מודיעין וכן אישורו של הממונה על המחוז במשרד הפנים על פי צו המועצות האזוריות, אישור שלא נדרש ולא התקבל בענייננו.

13.גם ברכישות ובמכירות קודמות של מקרקעין שנעשו על ידי האגודה, לא ניתן לאגודה פטור המוענק לרשויות מקומיות והמס חושב לפי חישוב רגיל.

דיון והכרעה

להלן אפרט את הסוגיות השונות הטעונות הכרעה.