פסק-דין חלקי בתיק עש 1566/02 - פסקדין

1. השאלה העומדת לדיון נוגעת להחלטת המשיב לפסול את ספריה של המערערת לשנת 2001 ולהטיל עליה קנס בשיעור של 1% מהמחזור בשל ניהול ספרים בסטייה מהותית מהוראות חוק מס ערך מוסף התשל"ו - 1975 (להלן: "חוק מע"מ"), והתקנות על פיו, הכל על פי הוראת סעיף 95 לחוק מס ערך מוסף.

2. אין חולק כי ההנמקה אשר עמדה בבסיס ההחלטה לפסול את ספריה של המערערת היא רישומן של חשבוניות כוזבות בספריה של המערערת, לגביהן ביקשה המערערת לנכות מס תשומות. בכך ראה המשיב משום סטייה מהותית מהוראות ניהול הספרים אשר הביאה אותו לידי החלטה האמורה בדבר פסילת הספרים והטלת הקנס.

3. המערערת הגישה ערעור זה הנוגע להחלטת המשיב שלא להכיר בניכוי מס תשומות הכלול במספר חשבוניות אותן הגישה המערערת, בשל היותן חשבוניות שהוצאו שלא כדין. בעקבות החלטה זו הוציא המשיב שומה על פי מיטב שפיטה וכן פסל את ספרי המערערת וכן השית עליה קנס מינהלי על פי הוראת סעיף 95 לחוק מס ערך מוסף. עוד בטרם בא הערעור בפני,  גיבשו ביניהם הצדדים הסדר דיוני, אשר קיבל תוקף של החלטה, לפיו התבקש בית המשפט לדון תחילה בשאלת פסלות הפנקסים, כשמוסכם ביניהם כי בהעדר מחלוקת עובדתית יגישו הצדדים סיכומים בכתב בתוך פרקי זמן מוסכמים. ואכן, בפועל, לא הודיעו הצדדים על מחלוקת עובדתית ועל פי המוסכם הגישו סיכומים בכתב. הצדדים האריכו בסיכומיהם  ואף חזרו והשיבו בסיכומי תשובה וזאת לנוכח השאלה המהותית העומדת על הפרק. לגבי יתר השאלות והסוגיות המשפטיות בין השאר לעניין סדרי הדין, נטל השכנוע ומעמדן של החשבוניות התבקש בית המשפט לתת את הדעת רק לאחר ההחלטה בנושא פסלות הספרים.

4. המחלוקת העומדת להכרעה הנה האם נכון היה לקבוע כי ספריה של המערערת נוהלו בסטייה מהותית מהוראות ניהול ספרים, מחמת זה שהמערערת ניכתה מס תשומות על פי חשבוניות מס שאינן כדין, (ומבלי שיש בכך משום הודאה מצד המערערת כי מדובר בחשבוניות שאינן כדין), ובהתאם לפעול על פי הוראת סעיף 74   ו-95 לחוק מס ערך מוסף דהיינו, לפסול את ספרי המערערת ולהטיל עליה קנס?

5. העובדות שאינן שנויות במחלוקת:

המערערת עוסקת בסחר בפסולת מתכות. המשיב הוציא למערערת הודעה בדבר פסילת ספריה וחייב אותה בקנס בהתאם להוראות סעיף 95 לחוק מס ערך מוסף. בהודעת המשיב מיום 18.2.02 נוקט הוא בזו הלשון:

" כתוצאה מחקירה וביקורת ספרים לתקופה 2001 עולה כי ניהלתם ספרים בסטייה מהותית לפי הרשום מטה: חשבוניות... ח-ן תשומות... נמצאו בספרי החברה חשבוניות מס על שם חברת ת.מ.א.ה וחברת ס.ר. אלכרום שהוצאו לכם שלא כדין, ואין מאחוריהם עסקאות עם בעלי החברות הרשומים, ששימשו כ"אנשי קש"  לתושבי שטחים על מנת לפתוח חברות ישראליות. סך החשבוניות על שם ת.מ.א.ה. 1,396,079 ש"ח שהמע"מ בגינן 202,849 ש"ח. סך החשבוניות על שם ס.ר. אלכרום 2,678,716 ש"ח, שהמע"מ בגינן 389,215 ש"ח".

ההנמקה כאמור נסמכת, הן על חשבוניות שנרשמו בספריה של המערערת בשנת 2001 והן על ממצאי חקירה שניהל המשיב, לפיהם על פי החשבוניות האמורות בוצעו לכאורה עסקאות בין מוציאות החשבוניות לבין המערערת. דע עקא שטוען המשיב כי מי שביצע את העסקה וסיפק את הסחורה היו ראיד וחוסין רמדאן ולא החברות מוציאות החשבוניות, וראה בכך משום סטיה מהותית מניהול ספרים.

בעקבות ההחלטה האמורה סרב המשיב לקבל את דו"ח המערערת ובהתאם הוציא  למערערת שומת תשומות על פי מיטב השפיטה, וכן פסל את ספריה והטיל עליה קנס, בהתאם להוראת סעיף 95 לחוק מס ערך מוסף.

6. ביקש המשיב להצדיק את צעדיו וטען כי מדובר בחשבוניות פיקטיביות, אשר רישומן בספרי החשבונות של המערערת מערער את אמינות הספרים ומערכת הפנקסים, רישום הטומן בחובו נתונים כוזבים, ולפיכך יש לראות בספרים כמי שמנוהלים בסטייה מהותית מהוראות חוק מע"מ ומהתקנות על פיו.

7. מאידך גיסא, כפרה המערערת בהיות החשבוניות הנידונות חשבוניות שהוצאו שלא כדין בשל הוצאתן על ידי צדדים זרים לעסקה. אך בכל מקרה טענה, כי גם אם יקבע כך בסופו של יום אין לכך רלבנטיות לסמכות המנהל לפסול את הספרים ולפעול לפי סעיף 95 לחוק מע"מ. לטענתה, מאחר והמשיב לא הטיל ספק בעצם ביצוע העסקאות ותשלום תמורתן, ולא נטענה כל טענה בדבר אופן ניהול הספרים, אין בטענת המשיב, בדבר אי כשרות החשבוניות כדי להצדיק את דבר פסילת הספרים, בטענה כי יש בכך משום סטייה מהותית מהוראות חוק מע"מ.

8. השאלה, אותה כאמור העמידו הצדדים להכרעה ראשונית, הינה האם קביעת המשיב כי המערערת ניכתה מס תשומות מחשבוניות אשר הוצאו שלא כדין, בשל היות מוציא החשבוניות זר לעסקה, ומבלי שהמערערת מודה בכך, ובהעדר מחלוקת שאת הסחורה נשוא חשבוניות המס רכשה המערערת ושילמה את מלוא תמורתה, מהווה סטייה מהותית מהוראות ניהול ספרים אשר תצדיק את פסילת הספרים והטלת קנס לפי הוראות סעיף 95 לחוק מס ערך מוסף. 

הפן המשפטי:

9.       בטרם אכנס לבחינת הדין והסוגיה העומדת על הפרק יש להדגיש ולהבהיר כי בירור המחלוקת נעשה על פי נוסחו של חוק מע"מ, עובר לתיקון החוק  מתשס"ג. למשמעות התיקון וגזירת המסקנות מן התיקון אתייחס בהמשך הדברים.

סעיף 95(א)  לחוק מע"מ קובע:

"לא ניהל החייב במס פנקסי חשבונות או רשומות כפי שנקבע, או שניהלם בסטיה מהותית מהוראות חוק זה או התקנות על פיו, רשאי המנהל להטיל קנס של 1% מסך כל מחיר עסקאותיו או מסך כל השכר והריווח, לפי הענין, לשנת המס שבה לא נוהלו הפנקסים או הרשומות כפי שנקבע, ובלבד שהקנס לא יפחת מ- 259 שקלים חדשים לחודש. "

ככלל, פסילת ספרים נעשית מקום בו נמצא כי הנתונים הכלולים בספריו של עוסק אינם אמינים ואינם יכולים לשקף את הכנסותיו או את הוצאותיו של העוסק, שיש בהן כדי להשפיע על קביעת המס בו חייב העוסק. השאלה אם סטה עוסק מהוראות ניהול הפנקסים, במידה המצדיקה פסילת פנקסיו, נבחנת על פי כל מקרה ומקרה כשהכלל המנחה הוא כי ספרים יש לנהל על פי ההוראות, באופן אשר יאפשר לשלטונות המס לעקוב אחר רישום נאות של התקבולים והתשלומים של כל עוסק ועל מנת שניתן יהיה להצליב רישומים אלה, עם רישומים של עוסקים אחרים ובכך לבדוק את נכונותם. משנמנע עוסק מלנהל את פנקסיו כנדרש מונע הוא בהכרח משלטונות המס את האפשרות לבדוק את נכונות דיווחיו ועל ידי כך פוגע הוא בפיקוח הנאות אותו נדרשים שלטונות המס לפקח  על הנישומים.

ואכן, אין חולק כי כאשר עוסק מנהל את פנקסיו בחוסר התאמה ובניגוד לנדרש על פי דין, יש בכך משום סטייה מהותית מהוראות ניהול פנקסים.

ומהי סטייה מהותית?