רקע
1. הליך זה שלפנינו נפתח בפנייתו של המערער לבית המשפט, שהוכתרה בכותרת 'עתירה מנהלית - השבת מעוקלים', ובה ביקש להורות למשיב כי ישיב לידיו מכונית כלשהי בה החזיק, ואותה עיקל המשיב יומיים קודם לכן. עם הגשת ה'עתירה' תוקנה כותרתה, ועתה היתה ל'ערעור מס הכנסה - השבת מעוקלים'. בעתירתו/ערעורו טען המערער, כי מנציגי המשיב נודע לו, שהעיקול נעשה משום חוב בן 14 שנה שהוא חב למשיב, אלא שהוא מתכחש לכל חוב שכזה למשיב, כפי שהוא מתכחש לכל דרישה שנעשתה אליו מצידו של המשיב בקשר עם החוב בכלל, והעיקול בפרט.
2. המשיב נתן את תשובתו לעתירה/ערעור, ובה ביקש לבסס את יסודותיו של החוב שחב לו המערער, והוא בן למעלה מעשור שנים. הוא טען, כי בחודש ספטמבר 1993 הגיש לו המערער שני דוחות, האחד לשנת המס 1991 והאחר לשנת המס 1992, וביחס לשניהם הוציא המשיב, ביום 23.8.1994, שומה לפי מיטב השפיטה. אלא שלאחר הדברים הללו נעלמו עקבותיו של המערער, וכתב התשובה מתאר מסכת תלאות שעבר המשיב ברודפו אחר המערער כי ישלם את חובו, חוב הנובע מן השומה לשנתיים המדוברות, אך לשווא. עתה עלה בידו לשים את ידו על המערער, וכך עיקל, כאמור, את מכוניתו, שאז אץ האחרון לפנות לבית המשפט.
3. בכתב תשובתו ביקש המשיב לסלק את העתירה/ערעור על הסף, בין משום שהמערער החמיץ את המועד להגשת ערעור, ככל שנראה בבקשה כערעור, ובין משום שזוהי בקשה, המבקשת לתקוף פעולת אכיפה וגביה לפי פקודת המיסים (גביה), ותקיפה שכזו צריך שתיעשה לפי שנקבע באותה פקודה. לחילופין טען המשיב, כי פעולת האכיפה/גביה נעשתה כדת וכדין.
4. הדיון בהליך פוצל לשניים, על מנת שתחילה תוכרע טענת הסף שטען המשיב, לפיה איחר המערער בהגשת ערעורו. מתוך הסכמה זו יש לראות את בעלי הדין כאילו הסכימו להניח, כי עניין לנו בערעור, בגדרו של סעיף 153 לפקודת מס הכנסה [נוסח חדש] (להלן - 'הפקודה'). את טענותיו העובדתיות תמך המערער בתצהיר שהניח לפנינו, וכך עשה גם המשיב, שנתן תצהיר של פקידת השומה, גב' שולמית הרשקו. השניים נחקרו שתי וערב על תצהיריהם, ואחר כך ניתנו סיכומי טענות הצדדים. עתה באה השעה להכריע בטענת הסף.
על מהימנות העדים
5. בפתח דבריי, אלה שייגעו בעובדות אותן אקבע בהמשך, ביקשתי ליתן את דעתי למהימנות עדותו של המערער. צר לי על מלים קשות, בהן אעשה שימוש בתיאור המערער והרושם שהותירה בי עדותו. עניין לנו בנוכל של ממש, מי שמשך עשור שנים חמק בדרכים עקלקלות מרשויות המס, על ידי שנטל את זהותו של אחיו, עד כי נתפס בקלקלתו, הועמד לדין והורשע לפי הודאתו, הן בהתחזות לאחיו והן בעבירות שונות על דיני המס, ובהן הוצאת חשבוניות לא לו, ועוד. דינו נגזר לישב בבית האסורים. אלא שהחוב למשיב לא שולם בכל זאת, והאחרון המשיך (כשם שעשה קודם לכן) בפעולות גביה, כשהוא שולח הודעות עיקול ושאר הודעות למערער, ששינה כתובת חדשות לבקרים, עד כי לבסוף נתפסה מכונית שלו בידי המשיב, תפיסה שהביאה את המערער להגיש את ערעורו שלפנינו. אדם שכזה בא עתה לפניי, והוא מבקש לשכנע, כי מעולם לא ידע שהוא חב חוב כלשהו לשלטונות המס, כי אם עתה, לאחר שנתפסה מכוניתו.
6. ואשר לעדותו בפניי, התרשמתי מן המערער כמי שיאמר כל שצריך לומר על מנת להמשיך ולחמוק משלטונות המס. אמירת אמת אינה נר לרגליו, לשון המעטה. אינני מאמין למוצא פיו, בכל אשר העיד בפניי. לבד מסתירות שנמצאו בעדותו, דברים שמסר אינם מתיישבים עם ההיגיון, ולעיתים מגיעים כדי אבסורד. לשם ההמחשה אביא נקודות מספר, על מנת לסבר את האוזן.
7. המערער מודע לכך, שהדרך הבודדה שתפתח בפניו את הדרך לתקיפת החוב למשיב היא בהתכחשות לכל קשר שהיה לו עם שלטונות המס משך השנים שחלפו מאז 1991 ועד הלום, ובאופן מיוחד בתקופה הסמוכה לאחר הוצאת השומות בהן עסקינן. מודעות זו של המערער הביאתהו להתכחש לחתימתו על מסמכים המצויים בידי המשיב, כגון חתימה על הצהרת הון שלו, וחתימה על אישור בדבר קבלת טופס שני להגשת הצהרת הון ודוח שנתי, שני מסמכים שהוגשו לבית המשפט מתוך תיקו של המערער אצל המשיב. נהיר בעיני, כי מסמכים אלו נחתמו בידי המערער, אף שלא היה מי שיעיד, בשל חלוף הזמן הרב מאז ועד היום, כי המסמך אמנם נחתם בפניו, על ידי המערער. אין כל הסבר סביר להימצאותה של הצהרת הון של המערער בידי המשיב, זולת המסקנה, כי המערער אמנם הגיש אותה לידי המשיב, לא לפני שחתם עליה.
8. במקום אחר התכחש המערער לכך, שהודה בעובדות כתב האישום שהוגש נגדו בידי שלטונות המס, אף שהדברים מוכחים במסמכים שהוצגו בפנינו. הוא התכחש גם לעובדות שביססו את העבירות, ובהן הוא הודה, כאמור, בפני בית משפט והורשע וריצה עונש מאסר בפועל. כך התכחש המערער לעובדה, כי הוא זייף אישור של ניכוי מס במקור, אף שהודה בכך בפני בית משפט, וכאמור הורשע וריצה עונש מאסר בשל כך.
9. המערער הכחיש עוד, כי קיבל מסמך כלשהו משלטונות המס אודות עיקולים שהוטלו על מכוניות שהיו בבעלותו משך השנים, אף שהוכח, כי העיקולים נרשמו במשרד הרישוי. האיש החזיק במכוניות משך שנים, ולכן ברור, כי ידע על העיקולים מתוך עיון ברישיון הרכב, לעת שניגש לחדש את הרישיון. בעניין זה הסתבך המערער בחקירתו הנגדית, וסיפר כאילו השליך את אחת מן המכוניות למזבלה, על מנת לתרץ מדוע לא ידע על העיקולים, והכל על מנת לקעקע את הוכחת ידיעתו אודות שומות המס, כדי שתיסלל דרכו בערעור, אותו הגיש באיחור בן למעלה מעשור שנים. ברור בעיניי, כי המערער לא השליך כל מכונית שהיא, כפי שביקש לשכנע. אגב, כשנשאל היכן השליך את המכונית - לא יכול היה לזכור אף את העיר (אילת, באר שבע, עראבה), שבמזבלתה הושלכה המכונית, אף שלטעמי מדובר במאורע לא שגרתי, והמערער הודה, כי לא השליך מכונית למזבלה אלא פעם אחת בימי חייו. על מנת להסביר את חולשת זכרונו הוא גייס את מעורבותו בתאונת דרכים, כאילו זו פגעה בזכרונו, אלא שמסתבר, כי התאונה לא פגעה כלל בראשו, כי אם בגב ובאגן.
10. התכחשותו של המערער לקבלת מסמכים מאת שלטונות המס ממשיכה גם לעת האחרונה, משמע לשנים האחרונות, שעתה הוא מנהל את עסקיו באמצעות חברה שהקים, וזו רשומה בשמה של אשתו. גם לעיקולים שהוטלו על משכורתו בחברה זו התכחש האיש, כאילו לא הגיע לידיו ולו מסמך אחד מאת השלטונות.
11. המערער התכחש גם לכך, שפנה ליועץ מס על מנת שייצגו בפני המשיב, אף שאצל המשיב מצוי יפוי כוח של יועץ המס, שבפועל גם פנה למשיב בשם המערער. נהיר בעיניי, כי יועץ המס אכן פנה למשיב בשם המערער, אחרת אינני רואה כל הסבר סביר להימצאו של יפוי הכוח בידי המשיב, בתיקו של המערער, כמי שמייצג את המערער, ועליו מתנוססת חתימה, הנחזית להיות חתימתו של האחרון.
12. התכחשות אחרונה שאזכיר היא התכחשותו של המערער לטעם הנכון להתחזותו לאחיו. הוא ביקש להסביר, כי התחזה לאחיו משום בעיה כלשהי ברישיון הנהיגה שלו, ובגלל בניה בלי היתר, אך לא משום שניסה לחמוק משלטונות המס. יתכן, כי ההתחזות באה מטעמים אחדים, ובהם בעיות ברישיון הנהיגה וכדומה. החשוב בעיניי, מכל מקום, נעוץ בעובדה, שהאיש הכחיש, בלי להניד עפעף, בעובדה שהודה בה במשפטו הפלילי, לפיה התחזה לאחיו על מנת לחמוק משלטונות המס. התכחשותו בפניי לטעם זה של ההתחזות לאחיו מקורה בניסיונו לשכנע, כי לא ידע על חוב למשיב, שהרי אם התחזה על מנת לחמוק מן המשיב - פשיטא שחמק משום שידע על חוב שהוא חב למשיב, ואת ידיעתו זו הוא מבקש להסתיר, על מנת שתיסלל דרכו להגיש ערעור, שנים רבות לאחר שידע אודות החוב.
13. סיכומה של נקודה, לא נתתי כל אמון במערער, בכל אשר העיד בפניי. מאידך, את עדותה של פקידת השומה, גב' שולמית הרשקו (ששימשה בשעתה סגנית פ"ש באר שבע, שלוחת אילת) מצאתי מהימנה לגמרי. היא העידה לפי ידיעותיה שלה, ולפי שמצאה בתיק בו מחזיק המשיב, כמו גם מתוך מאגר המידע בו מחזיק המשיב. את העובדות אקבע, איפוא, על סמך עדותה.
העובדות
14. לאחר שהערתי את שהערתי, אני בא לפרוס את מסכת העובדות הצריכה לנו, והיא מתחילה בראשית שנות התשעים למאה החולפת, אז עסק המערער (בשנים 1991-1992) כקבלן שיפוצים בעיר אילת. הוא נדרש בשעתו ליתן הצהרת הון ליום 31.12.1991, ולא עשה כן. הוא גם לא הגיש דו"ח לשנת המס 1991. ביום 2.9.1993 הוא הגיע למשרדי המשיב, שאז נמסר לו טופס שני של הצהרת הון וכן טופס למילוי דו"ח לשנת המס 1991 ומצב חשבון עדכני. ראו נא נספח ה' לתצהיר גב' הרשקו, על גביו חתום המערער, כמאשר את דבר קבלת הטופס השני האמור, כמו גם דו"ח לשנת 1991 ומצב חשבון עדכני (וכבר ציינתי, כי אינני מאמין להתכחשותו של המערער לחתימתו על מסמכים אלו, שאין כל הסבר ראוי להימצאותם בידי המשיב, זולת ההסבר שבהגשתם על ידי המערער לידי המשיב).
15. ביום 21.9.1993 הגיש המערער הצהרת הון ליום 31.12.1990 (נספח ו' לתצהיר גב' הרשקו). בד בבד הגיש המערער דו"חות לשנים 1991, 1992. הוא ציין את כתובתו העדכנית, '715/5 אילת'.
16. המערער הוזמן בידי המשיב לדיון בשומות לשנות המס 1991-1992, אך לא התייצב. על כן הוציא לו המשיב שומה לפי מיטב השפיטה (נספחים ז'-ח' לתצהיר גב' הרשקו). ביום 23.8.1994 הוציא המשיב למערער צו על פי סעיף 152(ב) לפקודה לשנת המס 1991, וצו לפי סעיף 145(א)(2)(ב) לפקודה לשנת המס 1992. השומות, הצו ונימוקי השומה נשלחו למערער בדואר רשום, לפי הכתובת שמסר למשיב, 715/5 אילת.