מהות הערעור
1. ערעור על שומות לפי מיטב השפיטה שהוציא המשיב ביום
30.12.09, בעקבות סכומי כסף שקיבל המערער בעת סיום פעילות עסקית משותפת עם
זוהר חי (להלן: "
זוהר" וגם "
השותף") שהתנהלה במסגרת שותפות "
מכוניות שיקגו" (להלן: "
השותפות") ואחר כך בחברת
"מכוניות שיקגו בע"מ" (להלן: ה"
חברה"). השניים פעלו בתחום מסחר ברכבים ובתחום ניהול נכסי נדל"ן. עפ"י הנטען ע"י המערער, המשיב הוציא שומת מס הדורשת ממנו יותר מ-
100% ממה שקיבל תוך התעלמות מהשקעות שהשקיע, כמו-גם מעובדת מיסוי קודם של רכיבי הסכומים שקיבל, ומהוצאות שהוציא בגדר אותה פעילות.
רקע עובדתי, ושומתי
2. הפעילות המשותפת למערער ולשותף
זוהר חי (להלן: "
זוהר") התנהלה בשותפות משנת
1978 עד שנת
1991 (לטענת המערער עד שנת
1989) ולאחר מכן, כאמור, פעלו בגדר החברה, עד לשנת
2004. המערער לא היה בעל מניות בחברה, ואולם בפועל המשיך בגדרה בפעילות עם שותפו לשעבר. סכסוך בין השותפים הובא ביום
6.9.98 להליך בוררות לפני הבוררת
רחל סיליס (להלן: ה"
בוררת") שנתנה פסק בוררות ביום
3.4.00.
3. בפסק הבוררות, עמוד 3, ציינה הבוררת - "
על סמך הראיות שהובאו בפני ועדויות הצדדים הנני קובעת כי החברה הייתה המשך ישיר של שותפות מכוניות שיקגו והמשך ישיר של התעסקות השותפים זוהר ודוד בעסקי רכבים, מלבד יתר עסקיהם המשותפים בהם נדון בנפרד". עפ"י גרסת המערער שלא נסתרה, העסקים המשותפים חבקו את העסקים הבאים: שותפות מכוניות שיקגו שפעלה משנת
1978 עד לשנת
2004, ואשר עסקה במגוון עסקים ולא רק במסחר בכלי רכב; שותפות "
זוהר חי מבנה" שכללה בניין שנבנה על אחד ממגרשי השותפות; פעילות נוספת בשורה של מגרשים אשר מוסתה במסגרת מס שבח מקרקעין - הכוללת את מכירת מגרש שותפות מכוניות שיקגו, מגרש
115, ומגרש
סיגאב.
לפי פסק הבוררות, המערער היה זכאי למחצית ממכלול הזכויות והחובות בשותפות ובחברה. הבוררת פסקה למערער סך
1,200,000 $ בכלל העסקים המשותפים (דהיינו העסקים שהתנהלו בשותפות ובחברה) ולאחר קיזוז הסכומים שהמערער חוייב בהם - תשלום סך
892,524 $. הסכום שנפסק כאמור, עפ"י פסק הבוררת, הוא - "
בגין רכישת חלקו של דוד (הערה: המערער)
בעסקי הרכב במשך שנים. סכום זה מהווה את חלקו של דוד בעסקי הרכב על כל הכרוך בכך לרבות מלאי, שכר שלא שולם, זכויות שותפות כלפי צדדים שלישיים שנגבו בפועל, מוניטין רווחים ואחרים".
4. יש לציין, כי פסק הבוררת לא סיים את מערכת היחסים בין המערער לבין
זוהר. הבוררת הבהירה (בפרק "אחרית דבר"), כי המערער ו
זוהר ממשיכים להיות הבעלים המשותפים של מגרשים שטרם נמכרו. לכן, התשלום שנקבע לתשלום למערער לא כלל את מכירת חלקו במגרשים. המגרשים שטרם נמכרו כונו ע"י הבוררת
מגרשים א, ב ו-ד. בהקשר זה קבעה הבוררת כי בגין מגרש
ג שנמכר ע"י המערער בלבד, על המערער לשלם ל
זוהר
450,000 דולר, וכן עליו לשלם סך
3,000 דולר בגין הפרש חלקו של
זוהר במגרש
ה.
5. לגרסת המערער, על אף שפסק הבוררות עמד במבחן של מספר ערכאות שיפוטיות, השותף נמנע מלהעביר על שמו מחצית מהזכויות ונמנע מלשלם סכומים שננקבו בו. יתר על-כן, לאחר זמן, משהמערער נקלע לקשיים כלכליים ולבעיות בריאות, נאלץ המערער להגיע עם השותף ל"
הסכם פשרה" במסגרתו ויתר על חלק ניכר מזכויותיו לפי פסק הבוררות.
6. הסכם הפשרה נחתם ביום
5.10.04 ובו נקבע, כי המערער יקבל סך כולל של
1,350,000 $ ו
"יחדל משותפותו בכל העסקים המשותפים" לרבות, ויתורו על נכסים משותפים שנותרו בבעלותם של השותפים עד ליום הסכם הפשרה ויהא פטור וחופשי מכל חוב ו/או חבות של השותפות כלפי צד שלישי (למעט החובות שקיבל על עצמו והתחייב לפירעונם). עפ"י הסכם הפשרה, הוטל על השותף (
זוהר חי) לשלם למערער סך של
1,350,000 $ בפריסת תשלומים (סך
150,000 $ - במועד חתימת הצדדים על ההסכם, סך
600,000 $ - תוך 30 יום ממועד חתימת הצדדים על ההסכם, וכן סך
600,000 $ עד ליום
15.6.05). במסגרת הסכם הפשרה, לקח על עצמו
זוהר לפרוע את החובות לצדדים שלישיים מלבד חובות כלפי
יוסף אמסלם ו
אלי חיון שהוטל על המערער לפרוע. בעקבות הסכם הפשרה קיבל המערער סכום העולה על
6 מיליון ש"ח (
6,097,950 ש"ח) שהשומה עסקה בו, מאחר שלא דווח כהכנסה.
דיווח המערער למשיב על הסכם הפשרה
7. המערער דיווח למשיב על כל התמורה מהסכם זה ביום
21.8.06, כשלדיווח צורף מכתב של המייצג, רואה החשבון
שמעון
דיל, שבו נכתב כי - "
התמורה הינה החזר הלוואה צמודה בין שני יחידים בשעה שקרן ההלוואה צמודה ליום התמורה עולה על סכום התמורה. ההסכם נחתם בשנת 2004, אך התמורה התקבלה בשנת 2005 ולכן ההכנסה הפטורה בגין הפרשי הצמדה בין שני יחידים תוצהר בדוח לשנת 2005". גם לאחר שיצאו שומות בשלב
א למערער הגיש המייצג (רו"ח
דיל) מכתב השגה שבו טען, כי אין מקום לחייב את המערער במס שכן מדובר בהלוואה בין יחידים שהוחזרה בגדר הסכם הפשרה בתוספת הפרשי הצמדה וריבית שאינם חבים במס.
לשיטת בא-כוח המשיב, מעמדת רואה החשבון בעת הדיווח כפי שתוארה לעיל עולה כי התיזה עליה נסמך לצורך אי-חיובו של המערער במס נשענת על ההשערה שהמערער הילווה ל
זוהר במהלך שנים סך של
1,769,033 ש"ח (קרן ההלוואה), וכאשר
זוהר השיב למערער את הקרן, עשה זאת בתוספת הפרשי הצמדה וריבית אשר הגיעו לכדי סכום של יותר מ-
4 מיליון ש"ח. עפ"י הסבר המשיב, תזה זו בוססה ע"י רו"ח
דיל על
צו מס הכנסה (פטור ממס על הפרשי הצמדה), התשמ"ד-1984, אשר קובע בסעיף 2(6) כי בנסיבות מסוימות הפרשי הצמדה בגין הלוואה בין יחידים פטורה ממס. ברם, עמדה זו שהוצגה ע"י רו"ח
דיל בפני המשיב קרסה בעת חקירתו הנגדית בבית המשפט כאשר נשאל אודות ההלוואות שהתבצעו בין המערער לבין השותף. כשנשאל, האם היו הסכמי הלוואה ומה היה מועד נטילת ההלוואות, עלה מדבריו כי מדובר בפרשנות שלו, שאינה נתמכת במסמכי הלוואה - "
ת. ... אז אפשר לראות בזה ולדעתי, הפרשנות היותר נכונה, היא כן לראות בכך הלוואה בין יחידים" (עמ' 11, 10). רואה החשבון גם אישר בעדותו, כי אין כל רישום להלוואות הנטענות על ידו בהצהרות ההון (עמ' 14).
בא-כוח המשיב הטעים, כי אין ביד רואה חשבון
דיל לטעון טענות על מתן הלוואה ללא כל מסמך מתאים, ואין בידו ליתן פירוש חדש לעובדות.
השומה
8. עפ"י תצהיר המפקחת,
גלינה סבין, לאחר שבחנה את כל מסמכי המערער והסבריו, מסקנתה הייתה שלא ניתן לראות בהכנסה שדיווח המערער כנובעת מהחזר הלוואה שנתן לשותפו במישור הפרטי והפרשי הצמדה בגינה אשר פטורים ממס. מסקנתה הייתה, שבשנת
2004 צמחה למערער הכנסה שמקורה מסיום יחסיו העסקיים עם שותפו, המורכבת מתקבולים כספיים בסך
1,350,000$ ומשווי חובותיו של המערער מתוך החובות המשותפים אשר נמחלו למערער. המפקחת הוסיפה, כי הראיות שלפניה לימדו כי מדובר בסכסוך בין השותפים על רקע עסקי, עיקר הסכומים מקורם מפעילותו העסקית של המערער כבעלים וכשכיר הן בשותפות והן בחברה והינם "
מלאי, ציוד, השתכרות מעבודה וטובות הנאה שניתנו לו ממעבידו (דמי שכירות ושווי דירה), רווחים מפעילות בעסקי רכב, זכויות כלפי צדדים שלישיים, הכנסות מדמי שכירות של נכסים עסקיים ולפיכך מהווים הכנסתו החייבת במס לפי סעיף 2 לפקודת מס הכנסה. הסכומים הנוביעם מהלוואות לצדדים שלישיים, אשר נטלה השותפות במהלך השנים במטרה להפעיל עסקיים והמערער... נפטר מלשאת בפירעונם מהווים הכנסתו החייבת במס לפי סעיף 3(ב) לפקודת מס הכנסה כמחילת חוב".
9. על יסוד הנתונים שעמדו לפני המפקחת, יצאו שומה (להלן: "
השומה הראשית") ושומה חלופית. בשומה הראשית סווגה ההכנסה מכוח הסכם הפשרה בסך
1,350,000$ במס הכנסה לפי סעיף 2 לפקודה, והחובות כלפי צדדים שלישיים מהם שוחרר המערער לשאת על סך
601,519$ כהכנסה ממחילת חוב, בהתאם לסעיף 3(ב) לפקודה. ההכנסה יוחסה לשנת הסכם הפשרה (
2004) ולחלופין יוחסה לשנים
2004 ו-2005 לפי מועד קבלת התמורה. כמו-כן, כאמור, יצאה שומה חלופית ולפיה מדובר ברווח הון, בהתחשב בכך שהשותפים החליטו לסיים דרכם העסקית.
10. עפ"י תצהיר המפקחת (
גלינה סבין), במהלך הליך השומה הגיש מייצגו של המערער, רו"ח
דיל, רשימה המבוססת על פסק הבוררות לעניין עלויות והשקעות של המערער. ואולם, המצהירה הוסיפה, כי "
במסגרת השומה לא נמצאו התאמות ו/או הוכחות מוצדקות המלמדות על השקעות המערער בעסקי השותפות כפי שטען המייצג בדיוני השומה, ולפיכך לא ראינו מקום להכיר בעלויות אלה. לא כל שכן שחלק מהטענות של המערער סותרות את הצהרות ההון שהוא הגיש במהלך השנים" (ס' 42 לתצהיר).
11.
שוני בין גישת המשיב בשומה ובהליכי הערעור
בשומה, המשיב לא הכיר בשורת השקעות של המערער בשותפות או בחברה. בסיכומים, הדגיש בא-כוח המערער, כי המשיב שינה עמדתו לעניין חלק מההשקעות בגדר הערעור. כך, אותה מפקחת אשר פירטה את נימוקי השומה לבית המשפט (גב'
גלינה סבין) טענה בשלב הגשת התצהיר (בהמשך לדברים שהובאו לעיל), כי -