אדם בעל נכסי מקרקעין רבים אינו בהכרח "עוסק במקרקעין"

הערעורים

            1.         המערער הוא מהנדס ומודד מוסמך. הוא רשום במשרדי מס ערך מוסף כיועץ טכני לבניין. בעקבות ביקורת שנערכה אצל המערער התברר למשיב כי במשך למעלה משמונה שנים - משנת 1987 ועד 1999 - המערער היה שותף לעסקאות מקרקעין רבות. בתקופה זו רכש מקרקעין במקומות שונים רובם ככולם באזור שפרעם, עיר מגוריו. במהלך אותה תקופה התקשר המערער עם אנשים שרכשו ממנו שטחי מקרקעין שבבעלותו. מאחר והערעורים נושא פסק דין זה נוגעים לשנות המס 1995 עד 1998 [כולל] אתעלם מהרכישות והמכירות שנעשו על ידי המערער בשנת המס 1999. בתקופה הנסקרת עשה המערער 9 עסקאות נפרדות של רכישת מקרקעין  ו-14עסקאות למכירת מקרקעין. המערער לא דווח על עסקאות אלה, לא שילם מס עסקאות וגם לא דרש ניכוי מס תשומות.

2.   בהסתמך על המבחנים שבדין וממצאים עובדתיים אחרים, לרבות טיב הנכסים, מספרם הרב ותדירות העסקאות סיווג המשיב את המערער, לצורך חוק מס ערך מוסף תשל"ז1975- [להלן - חוק מע"מ] כ"עוסק במקרקעין", וזה בנוסף לעיסוקו כ"יועץ טכני לבניין". לאור הסיווג החדש חוייב המערער בגין עסקאות מכירת המקרקעין שביצע בשנים 1995-1996 [תיק ע"ש 214/99] ובגין השנים 1997-1998 [תיק ע"ש 649/99]. המערער השיג על השומה לשנים 1995-1996 והשגתו נדחתה ומכאן הערעור. ביחס לשומה לשנים 1997-1998 המערער לא הגיש השגה אלא ערעור לבית המשפט ישירות אך המשיב ויתר על טענה בעניין זה. שני הערעורים נדונו כאחד.

למרות ריבוי המקרקעין שייזכרו בהמשך פסק הדין, השומה מושתתת על עסקאות מכירת המקרקעין שביצע המערער בחלקה 13 בגוש 10279 באדמות שפרעם. להלן תיקרא חלקה זו - החלקה.

גרסת המערער

3.  מטעם המערער העידו הוא עצמו, רואה החשבון שלו ואחיו סמיח מוהנא. מטעם המשיב העיד מר יוסף שרגא המכהן כממונה פרוייקטים [ביקורת חשבונות] בתחנת מע"מ בנצרת, וכן הוגשו מסמכים. אפתח בתיאור נסיבות רכישת החלקה כפי שהעיד עליהן המערער בתצהיר עדות ראשית ובחקירתו בבית המשפט. 

4.  בסוף שנות ה - 80 ביצע המערער עבודות תכנון ומדידה בחלקה עבור שניים מבעליה, מזרחי יעקב ועיאס נביל. השניים היו בעלים של 145500/330777 חלקים בחלקה ששטחה הכולל הוא כ - 292 דונם. לא הוברר אם העבודה נגעה לכל החלקה או אך לחלקיהם של השניים בה. משהסתיימה עבודה הגיש המערער למזמינים ביום 20.1.89 חשבון על סך 50,255 ש"ח כולל מע"מ. אך הכסף לא שולם בשל מצב כלכלי קשה של השניים. בסופו של דבר, הושג ביניהם הסכם ביום 27.1.90 לפיו:

א. השניים ימכרו למערער 10000/330777 חלקים בחלקה [10 דונם] מתוך חלקיהם בחלקה [החלקים הנמכרים יקראו להלן - המקרקעין];

ב. המקרקעין סומנו בתשריט כחלקות משנה 66א', 66ב'  ו - 111;

ג. תמורת המקרקעין הועמדה על 50,255 ש"ח. לאור חובם של המוכרים למערער הוסכם כי "באותו מעמד ישלם המוכר לקונה חשבון מיום 20.1.89 בסכום זהה 50,255 ש"ח אשר חב המוכר לקונה וזאת על דרך קיזוז סכום זה כנגד מחיר החלק שהינו 10000/330777";

ד. "החלק הסופי של שטח הממכר יקבע סופית עם סיום תכנון החלקה באופן סופי והקונה נותן בזאת הסכמתו לכל שינוי בתנאי ששטח הממכר לא יפחת מהשטח הדרוש בתור מגרש בניה שהינו 500 מ"ר נטו וכי מיקום החלק יישאר, ככל האפשר, בשטח שהוקצה כאמור...".

5. המערער, שהוא יליד 1959, התגורר באותה תקופה עם הוריו, יחד עם עוד 7 אחים.  מצוקת הדיור של המשפחה המורחבת היתה רבה. כפתרון למצוקתם תכנן המערער עוד לפני שהתברר כי למוכרים אין כסף לשלם עבור העבודה, לרכוש יחד עם אחיו, את המקרקעין על מנת לבנות עליהם דירת מגורים לכל אחד מהם.  והנה, צירוף הנסיבות הוביל לקראת העיסקה: המערער ואחיו היו מעונינים לבנות בתים בחלקה והמוכרים מצידם התקשו לפרוע את החשבון. המערער הציע להם להמיר את הכסף במקרקעין והשניים, "לאחר מו"מ נוקשה", נאותו לכך. כך בא לעולם חוזה רכישת המקרקעין.

6.  עם ביצוע העסקה פנה המערער לרואה החשבון שלו אליאס חורי והתייעץ עימו מה עליו לעשות מבחינת דיני המס והחשבונאות. מר חורי הבהיר לו כי מאחר שמטרת הרכישה הינה בניית בתים פרטיים למערער ואחיו אין מקום לחייב העיסקה במס ערך מוסף וגם אין  לדרוש ניכוי מס התשומות הכלול בחשבונית שהוציאו עבורו המוכרים. המערער עצמו הוציא חשבונית מס קבלה בגין הרכישה. המערער פעל לפי יעוץ זה.

7.  הבניה לא הסתייעה שכן ועדות התכנון והבניה דחו שוב ושוב את בקשת המערער לשינוי יעוד המקרקעין. האחים נישאו בזה אחר זה, הקימו משפחות ודאגו כל אחד בנפרד למגורים ברחבי העיר שפרעם. כיוון שכך, לא ניזקק עוד המערער למקרקעין והחל למכור חלקים מהם לאנשים שונים. זאת ועוד, בשנים 1995-1997 הוא נקלע לקשיים כספיים ולתזרים מזומנים גרוע והדבר חייב אותו למכור את החלקה במהירות לכל מי שפנה אליו. גם מס הרכוש שחל באותה תקופה הכביד עליו. לאור היעוץ שקיבל ולפי שמטרת הרכישה היתה פרטית, לא ראה המערער לנכון להוציא חשבוניות מס בגין מכירת החלקים מהמקרקעין.

8.  רואה החשבון אליאס חורי העיד כי המערער התייעץ איתו בעניין אופן רישום עיסקת רכישת המקרקעין והוא מאשר כי הנחה אותו להוציא חשבונית מס בעת עריכת ההסכם, וזאת מאחר והוא מנהל ספרים על בסיס מזומן. בד בבד ייעץ לו לא לנכות את מס התשומות הכלול בחשבונית שהוציאו לו המוכרים מאחר שמדובר ברכישה פרטית. כמו כן, מאשר רואה החשבון כי חווה דעתו באזני המערער כי עסקאות המכירה אינן חייבות במס ערך מוסף מאחר שבוצעו במישור הפרטי, ומאחר שהמערער אינו עוסק בסחר במקרקעין ופרט לאותן מכירות לא היו לו עסקאות מכר אחרות במקרקעין.

אחיו של המערער מאשר את דבריו בכל הנוגע לתוכניות המשפחתיות.

עמדת המשיב

9.  בכתב התשובה חוזר המשיב על האמור בפסקאות 1 ו - 2  לעיל בדבר חבותו של המערער במס בגין היותו עוסק במקרקעין. לחילופין, טוען המשיב כי אם ייקבע כי המקרקעין נתקבלו כתמורה עבור שירותים שנתן המערער במהלך עסקיו הרי הם מהווים "ציוד" כהגדרתו בסעיף 1 לחוק מע"מ ומכירתם חייבת במס עסקאות.

10.  מר שרגא יוסף, העד מטעם המשיב, טוען בתצהירו כי על פי ביקורת שערך נתגלו הממצאים הבאים: