פס"ד בערעור לביטול חיוב בהיטל העסקת עובדים זרים

פתח דבר

1. עניינם של הערעורים המאוחדים שבכותרת בטענת המערערות, כי דין חיובן בהיטל העסקת עובדים זרים לפי סעיף 45(א) לחוק התכנית להבראת כלכלת ישראל (תיקוני חקיקה להשגת יעדי התקציב והמדיניות הכלכלית לשנות הכספים 2003 ו-2004), התשס"ג-2003 (להלן: "חוק ההבראה", "ההיטל") – להתבטל, מהטעם שחיוב זה סותר את סעיפי אי ההפליה שבאמנות למניעת מיסי כפל עליהן חתומה מדינת ישראל.
2. המערערות פועלות בתחום הבנייה ועונות להגדרת קבלן כוח אדם להעסקת עובדים זרים בענף הבניין כהגדרתו בחוק העסקת עובדים על ידי קבלני כוח אדם, התשנ"ו-1996.

אין מחלוקת כי עובדי המערערות עונים להגדרת "עובד זר" לפי חוק עובדים זרים, התשנ"א-1991 ("עובד זר" – עובד שאינו אזרח ישראלי או תושב בה"). מקום מושבם הקבוע הוא בסין, מולדובה, רומניה ובולגריה (להלן: "מדינות המוצא").

3. בין מדינות המוצא ובין מדינת ישראל נחתמו אמנות למניעת מיסי כפל ובהן סעיף אי הפליה המופיע כסעיף 24 באמנת המודל של ארגון ה- OECD וכסעיף 25 באמנות המס הרלוונטיות למדינות המוצא.
4. המערערות טוענות כי בחינה מהותית וכלכלית של ההיטל מלמדת, כי על אף שהמחוקק אסר על המעסיק לגלגל את ההיטל לפתחו של העובד הזר (לפי סעיף 45(ב) לחוק ההבראה), ועל אף שהחבות המשפטית לתשלום ההיטל מוטלת על המעביד, כוחות השוק יגרמו להשתת ההיטל על העובד הזר באמצעות הפחתת משכורתו "ברוטו" וכתוצאה מכך לפגיעה בשכרו "נטו".

המערערות תמכו את טענתן זו בחוות דעת כלכלית של פרופ' עומר מואב. לפי חוות הדעת, בשוק חופשי שלא מתקיימות בו נקודות קיצון, כגון תשלום שכר מינימום לעובד (שאין חולק שאינו מתקיים בענייננו), כוחות השוק יגלגלו בהכרח, לפחות חלק מההיטל, על העובד הזר באמצעות הפחתת שכרו ברוטו.

5. לטענת המערערות, התוצאה של גלגול ההיטל על העובד הזר מהווה הפליה פסולה לפי הוראות אמנות המס.

בהינתן העליונות הנורמטיבית של אמנת המס על החקיקה הפנימית, בהתאם להוראת סעיף 196 לפקודת מס הכנסה, דינו של ההיטל להתבטל.

6. עוד טוענות המערערות כי הטלת ההיטל על שכר העובדים הזרים עולה כדי הפלייתו של המעסיק לפי הוראת אמנת המס.

לטענתן, הטלת ההיטל על משכורות העובדים הזרים שקולה, מבחינה כלכלית, לאי התרת חלק מהוצאות המשכורת בחישוב הכנסתו החייבת של המעסיק, וזאת בניגוד להוראות האמנות הדורשות, כי לא יהיה הבדל באופן התרת הוצאות משכורת לצורכי מס בין מעסיק של עובד זר לבין מעסיק של עובד מקומי.

7. המערערות העלו טענה נוספת, במסגרת הליך הוכחות משלים, לפיה הן הופלו לרעה בהשוואה לתאגידים אחרים עימם חתם המשיב על הסכמי פשרה לביטול מחצית מקרן חוב ההיטל, וזאת בנסיבות זהות.

המערערות מבקשות כי המשיב יחיל עליהן את אותם הסכמי פשרה.

פסק הדין בעניין בוכריס

8. בשנת 2004 הוגשה עתירה לבית המשפט העליון, בשבתו כבג"צ, במסגרתה התבקש סעד של ביטול ההיטל (בג"צ 2587/04 בוכריס נ' פקיד שומה חדרה (23.6.2005), (להלן: "עניין בוכריס")).
9. בדומה למערערות בענייננו, העותרים בעניין בוכריס הפנו לסעיף אי ההפליה באמנה למניעת מיסי כפל וטענו כי הטלת היטל העסקת עובדים זרים מביאה לידי הפרת ההוראה.
10. בית המשפט העליון דחה את טענת העותרים כי הוראת סעיף 45(א) לחוק ההבראה, מכוחה מוטל ההיטל, אינה עולה בקנה אחד עם התחייבויותיה הבינלאומיות של מדינת ישראל במסגרת האמנות למניעת מיסי כפל וקבע כך:

"היטל המעסיקים אינו מפר את איסור ההפליה במיסוי. אין הוא מטיל מס שונה על עובדים זרים ועל עובדים מקומיים. אכן, היטל המעסיקים מוטל על המעסיקים ואין הוא מוטל על הכנסת העובד הזר עצמו. היטל המעסיקים, המוטל על המעסיקים עצמם, איננו מטיל נטל מס גבוה יותר על העובדים הזרים. ההיטל מוטל על המעסיקים ועליהם בלבד. דבר זה נקבע במפורש בסעיף 45 לחוק, לפיו, 'ההיטל לא ינוכה, במישרין או בעקיפין, מההכנסה של העובד הזר'" (פס' 9).