לפני בקשה לעיכוב ביצוע פסק דינה של ועדת הערר לפי חוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ"ג-1963 שליד בית המשפט המחוזי בירושלים (השופט בדימוס מ' רביד וחברי הועדה מ' יצחקי וד"ר ל' דוידאי) בו"ע 3012/09 מיום 26.3.2012, במסגרתו נדחה ערר שהגישה המבקשת על שומת שבח שהוציא המשיב ונקבע כי המבקשת תשלם את מלוא סכום השומה בסך כ-4.3 מיליון ש"ח.
תמצית הרקע העובדתי ופסק דינו של בית המשפט המחוזי
1. בין חברת פיננסטיק בע"מ (להלן: המבקשת) לבין חברתLakewood Investment Holdings (להלן: לייקווד) נחתם בשנת 2007 הסכם אופציה לרכישת מחצית מזכויותיה של לייקווד במקרקעין בירושלים. ברקע הסכם האופציה עמד הסכם נוסף שנחתם בין לייקווד לבין נידר חברה לפיתוח בע"מ (להלן: נידר), במסגרתו הוסכם כי נידר תרכוש בעסקת קומבינציה מחצית מזכויות הבניה במקרקעין. במסגרת הסכם האופציה בין המבקשת לבין לייקווד נקבע כי המבקשת תעניק ללייקווד הלוואה בסך של כ-7,000,000 דולר ובתמורה תקבל אופציה לרכישת מחצית מהזכויות במקרקעין, כאמור. עוד נקבע כי התמורה בגין מימוש האופציה תשולם במדורג בהתאם למועדים שבהם התחייבה לייקווד לפרוע את ההלוואה. בהמשך התגלעה מחלוקת בין לייקווד לבין נידר חברה בנוגע למקרקעין וכפועל יוצא הגישה נידר תביעה כנגד לייקווד וכנגד המבקשת. ביום 24.10.2007 הגיעו הצדדים לתביעה להסדר פשרה, אשר ניתן לו תוקף של פסק דין. במסגרת הסדר הפשרה נקבע כי הסכם הקומבינציה בין נידר ללייקווד יבוטל וכי נידר תרכוש את כל זכויותיה של לייקווד במקרקעין תמורת כ-144 מיליון דולר. בנוגע למבקשת נקבע בהסדר הפשרה כי היא תוותר על זכות האופציה שניתנה לה בהסכם האופציה בתמורה לתשלום של כ-17 מיליון ש"ח שישולמו לה על ידי נידר, מתוכם ישולם לה סך של כ-4.7 מיליון ש"ח במזומן והיתרה בסך של כ-12.4 מיליון ש"ח תשולם באגרות חוב של נידר. בהמשך הסדר הפשרה נקבע כי בגין היתרה בסך 12.4 מיליון ש"ח תקבל המבקשת אגרות חוב של נידר בערך נקוב של 17.2 מיליון ש"ח שהיו באותה עת חסומות למסחר ונסחרו בניכיון. בהתאם להסדר הפשרה, הוקצו אגרות החוב של נידר למבקשת ביום 26.12.2007.
2. המשיב, מנהל מיסוי מקרקעין ירושלים (להלן: המשיב), הוציא למבקשת שומת שבח בסך של כ-4.3 מיליון ש"ח. המשיב קבע בשומה כי בגין הסך של 4.7 מיליון ש"ח ששולמו במזומן על המבקשת לשלם מס בסך של כ-1.175 מיליון ש"ח וכי בגין אגרות החוב עליה לשלם מס בסך של כ-3.1 מיליון ש"ח. המבקשת הגישה השגה ולאחר שההשגה נדחתה הגישה ערר לועדת הערר, במסגרתם טענה כי סכום המס שעליה לשלם הינו נמוך באופן ניכר מהמס שנקבע על ידי המשיב בשומה וכי טרם הגיע מועד תשלומו, בשים לב לעובדה שאגרות החוב חסומות למסחר ולכן יש להמתין למועד בו ניתן יהיה לממשן על מנת להעריך את שוויין.
3. בפסק דין מפורט ומקיף מיום 26.3.2012 קבעה ועדת הערר שליד בית המשפט המחוזי בירושלים כי דין טענות המבקשת להידחות, וכפועל יוצא קבעה כי המבקשת נדרשת לשלם את המס שהושת עליה בשומה שהוציא המשיב. כמו כן נקבע כי הערר הוגש בחוסר תום לב ותוך התנערות ללא הסבר של המבקשת מהצהרות שמסרה בטופס הצהרת המוכר, במכתבי באי כוחה ובהודעות שמסרה לבורסה.
המבקשת לא אמרה נואש והגישה ערעור לבית משפט זה, במסגרתו היא חולקת על מלוא שומת המס. בד בבד הגישה המבקשת את הבקשה שלפני.
טענות הצדדים לעניין עיכוב הביצוע
4. המבקשת הגישה בקשה קצרה שכותרתה "בקשה דחופה למתן הצהרה בדבר עיכוב ביצוע בהתאם להוראות הדין", במסגרתה הסתמכה על הוראת סעיף 91 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ"ג-1963 (להלן: החוק) בנוסחו טרם תיקון 70 לחוק משנת 2011 (להלן: התיקון). לטענת המבקשת, על העסקה מושא השומה חל סעיף 91 לחוק בנוסחו טרם התיקון לחוק, שזו לשונו:
"91. תשלום יתרת מס על פי שומה
יתרת מס על פי שומה תשולם תוך ארבעה עשר ימים מיום שנמסרה השומה הסופית לחייב, או אם לא נעשתה שומה סופית אך נעשתה שומה זמנית ישולם המס תוך ארבעה-עשר ימים מיום שנמסרה השומה הזמנית, ואם השיג החייב בתשלום המס על השומה, ישלם את המס שאינו שנוי במחלוקת ויתן ערבות בנקאית או ערבות אחרת שיקבע המנהל, להבטחת תשלום המס, הפרשי ההצמדה והריבית והקנס שהוא עשוי להתחייב בהם; תקפה של הערבות עד למתן פסק דין סופי; המנהל יקבע כללים לחישוב סכום הפרשי ההצמדה והריבית המשוערים.
שולם מס לפי סעיפים 72ט, 90א, או סעיף קטן (א) ונקבע לאחר מכן שהמכירה חייבת בסכום מס גבוה יותר מהסכום ששולם, ישולם המס תוך שלושים יום מיום שנמסרה לחייב במס השומה הסופית, השומה המתוקנת כאמור בסעיף 84 או השומה החדשה, ואם היו השגה, ערר או ערעור - תוך שלושים יום מיום שניתנו ההחלטה בהשגה או פסק דין סופי או בערעור."
(ההדגשות הוספו, י.ד.).
לפיכך טוענת המבקשת כי בהתאם לסעיף 91 בנוסחו טרם התיקון ישנו עיכוב ביצוע "אוטומטי" של פסק הדין עד להכרעה בערעור. נטען כי אין מקום להחלת התיקון לחוק על העסקה מושא השומה (שנערכה כאמור בשנת 2007), לאור הקביעה המפורשת בתיקון כי הוראותיו יחולו אך ורק על מכירת זכות במקרקעין שנעשתה החל מיום 31.3.2011. לאור טענתה כי סעיף 91 בנוסחו טרם התיקון לחוק קובע עיכוב ביצוע "אוטומטי", לא טענה המבקשת במסגרת בקשתה טענות כלשהן לעניין סיכויי הערעור או מאזן הנוחות.
5. המשיב טען בתגובתו כי דין הבקשה להידחות, הן דחיה על הסף והן דחיה לגופו של עניין. נטען כי דין הבקשה להידחות על הסף מכיוון שהמבקשת לא פנתה תחילה בבקשת עיכוב ביצוע לועדת הערר שנתנה את פסק הדין, בהתאם לתקנה 468 לתקנות סדר הדין האזרחי, התשמ"ד-1984 (להלן: התקנות), אשר חלות על העניין דנן מכוח תקנות 12(א) ו-13 לתקנות מס שבח מקרקעין (סדרי הדין בפני ועדות ערר), התשכ"ה-1965 (להלן: תקנות מס שבח). נטען כי דין הבקשה להידחות גם לגופו של עניין מכיוון שמדובר בעיכוב ביצוע של פסק דין שעניינו חיוב כספי ומכיוון שאין חולק שמאזן הנוחות נוטה לטובת המשיב, בהיותו זרוע של המדינה, אשר אין חשש שלא יוכל להשיב את הכספים שתשלם המבקשת. לעניין תחולת התיקון טען המשיב כי על עניינה של המבקשת חל סעיף 91 בנוסחו לאחרהתיקון, במסגרתו בוטלה ההוראה בדבר עיכוב ביצוע התשלום עד להכרעה בערעור, שזו לשונו:
"91. תשלום יתרת מס על פי שומה
(א) נמסרה לאדם הודעת שומה לפי סעיף 86, חייב הוא, בתוך 15 ימים מיום מסירת הודעת השומה, לשלם את יתרת המס המגיעה ממנו לפיה; הגיש השגה לפי סעיף 87 - ישלם את סכום המס שאינו שנוי במחלוקת בתוך 30 ימים מיום מסירת ההודעה כאמור.
(ב) נמסרה לאדם החלטה בהשגה לפי סעיף 87, ישלם את סכום המס המגיע ממנו לפיה בתוך 15 ימים מיום שנמסרה לו ההחלטה; הגיש ערר לפי סעיף 88 - ישלם את סכום המס שאינו שנוי במחלוקת בתוך 30 ימים מיום שנמסרה לו ההחלטה.
(ב1) ניתנה החלטה של ועדת ערר לפי סעיף 89, ישולם סכום המס המגיע לפי ההחלטה בתוך 45 ימים מיום שניתנה, זולת אם קבע בית המשפט העליון אחרת.
(ב2) ניתן פסק דין של בית המשפט העליון בערעור לפי סעיף 90, ישולם סכום המס המגיע לפי פסק הדין בתוך 15 ימים מיום שניתן.