1. בתיק זה חוזרת ועולה השאלה, אם הוצאות מימון לימודים אקדמיים הממומנים על-ידי הנישום עצמו, ניתנים לקיזוז, כהוצאה לצורך יצור הכנסה, או שמא מדובר ביצירת מקור הוני, שאין להכיר בהוצאותיו.
שנות המס שבערעור הן 2002 - 2003.
הלכת יהב
:
2. מאחר ששאלת ניכוי הוצאות לימודים לקראת תואר אקדמי נדונה ב
פס"ד יהב (ע"א 3501/05
פקיד שומה ירושלים 1 נ' בנק יהב לעובדי המדינה בע"מ (פרסום נבו) ניתן ביום 28/11/07 (להלן:
פס"ד יהב)), נסקור תחילה את ההלכה שנקבעה שם, ולאחר מכן יבחן יישומה בענייננו.
3.
בפס"ד יהב התעוררה השאלה אם מימון שכר לימוד לתואר אקדמי לעובדים בבנק הוא בגדר
טובת הנאה החייבת בניכוי מס במקור. בית המשפט השיב בחיוב על השאלה, תוך קבלת ערעור פקיד השומה.
באותו מקרה מדובר היה ב- 44 עובדים של הבנק אשר ברובם למדו לקראת תואר ראשון או שני במינהל עסקים, במימון הבנק בלא שנעשה ניכוי מס.
הבנק טען כי נדרש - מטעמי הבנק ובעקבות הסדר בינו לבין החשב הכללי למתן שירותים בנקאיים - לבצע שינוי דרסטי בפעילותו ובסוג השירותים הניתנים על ידו. כדי לבצע שינויים אלה היה עליו לשדרג את רמתם המקצועית של עובדיו, ומן הטעם האמור עודד אותם לצאת ללימודי תואר בתחומי בנקאות, מינהל עסקים, כלכלה חשבונאות ומחשבים. הנהלת הבנק בדרגים הבכירים אישרה 75% מהוצאות המימון, מתוך שהבנק לקח בחשבון שהשגת תואר אקדמי יש בו גם "הנאה אישית" לעובד. עוד הודגש, כי מי שלא למד לימודים בעלי אופי בנקאי, לא זכה למימון. ועוד, לאחר תום הלימודים ובתמורה להשתתפות במימון, התחייבו העובדים לתקופת עבודה בבנק של 3 חודשים עבור כול 1,000 ש"ח של מימון. בנסיבות אלה טען הבנק, כי יש לראות במימון האמור, הוצאה מוכרת למעביד.
המשיב טען כי מבחינה עובדתית, הבנק לא דרש תואר אקדמי להעסקה, למעט לתפקידים בודדים. המשיב טען כי רכישת תואר אקדמי היא בגדר רכישת הון פרטי, שהיא טובת הנאה לפי סעיף 2(2) לפקודת מס הכנסה, ולכן זו הכנסה שיש לנכות במקור את המס בגינה, לפי סעיף 164 לפקודה, וכן תקנות מס הכנסה ומס מעסיקים (ניכוי ממשכורת ומשכר עבודה ותשלום מס מעסיקים), תשנ"ג-1993.
בית המשפט העליון (השופט אליקים רובינשטיין, על דעת השופטים ריבלין וג'ובראן), על אף שסבר תחילה כי יש לאשר את פסק הדין של בית המשפט המחוזי, לפיו ראה בלימודים האמורים כבאים בעיקרם לצורכי העבודה - תוך החלת מבחן "
נוחות המעביד" - הגיע לבסוף למסקנה, תוך יישום מבחן אובייקטיבי, כי מדובר ב"הנאה אישית" של עובדי הבנק - לפי מבחן "
הנאת העובד" - גם מן הטעם שהבחינה בידי המשיב צריך שתהא
כוללת (פסקה ו(3) לפסה"ד).
בית המשפט הוסיף והבהיר כי ההבחנה בין "טובת הנאה" לעובד לעומת "נוחות המעביד" אינה תמיד ברורה. יחד עם זאת, הזכיר את אבני הבוחן הבאים: על הלימודים במהותם להיות קשורים לתפקידו של הנישום, עליהם להיות ממוקדים וחיוניים בתפקיד. השגת תואר אקדמי, קבע בית המשפט, מקנה ללומד כלים לצורך עבודתו, אך אלה משתרעים מעבר לידע הנדרש למילוי תפקידו, ולכן בנוגע להוצאות כאלה, בחר המחוקק בדרך אחרת, ולא התיר ניכוין כהוצאה.
לענייננו, בהתייחס ספציפית לסיווג סכומי המימון לקראת השגת תואר אקדמי נאמר שם:
"
...מקנה התואר האקדמי, מעצם טיבו, ללומד "מעמד" בשוק העבודה, אשר אינו קשור בהכרח לתוכן הלימוד. הדבר מעיד על הלומד כבעל יכולות ורצון להשקיע, שיש בהם כדי "לאותת" על טיבו;
תואר אקדמי יוצר את המקור המניב, הוא הוא העץ אשר ממנו צומחים פירותיו של הנישום, כל שכן בעולם בו אנו חיים, מקום שמקצועות שונים - לא תפקידי העובדים בהם דובר, ביסודם - ניתן לעסוק בהם רק לאחר עמידה בתנאי סף של לימודים אקדמיים"
(שם, סעיף ו(3) לפסה"ד. ההדגשות אינן במקור - ש' ו').
4. לאור
פס"ד יהב טען המשיב כי יש למחוק הערעור על הסף. למרות האמור נוהל התיק לגופו, כדי לעמוד על הנסיבות הספציפיות.
עיון חוזר בטיעוני הצדדים מורה, לדעתי, כי דין הערעור להידחות לגופו. המסכת העובדתית כפי שהוצגה, אינה מאפשרת תוצאה שונה מזו אליה הגיע בית המשפט העליון
בפס"ד יהב.
הרקע והנסיבות הצריכות לעניין
:
5. המערער למד לתואר ראשון בין השנים 1996 - 2000 בחוג למשפטים ומדעי המדינה באוניברסיטת תל-אביב. במסגרת לימודי התואר הראשון במשפטים, ביקש המערער להתמקד במסגרת "מקצועות הבחירה" בהיבטים שונים של דיני המס, משפט מסחרי ומשפט בינלאומי פרטי.
בפברואר 2000 עם סיום לימודי התואר הראשון במשפטים התמחה במשרד העוסק בעיקר בתחום המיסוי והכלכלה, לרבות משפט מסחרי. במרץ 2001 סיים את תקופת התמחותו וקיבל את רישיונו כעורך דין בישראל.
בתקופה שבין יולי 2001 ליולי 2002 עבד המערער כעורך דין שכיר במשרד עורכי דין, המתמחה במשפט מסחרי לרבות משפט בינלאומי פרטי.