הזכאות לקיזוז הפסד הון ממכירת מניות מסכום הכנסות מדיבידנד

1. בשנת המס 2008 הצהיר המערער על הפסד הון ממכירת מניות של חברת XTL BIO PAHRMA (להלן – XTL) בסך 1,445,916 ₪, וקיזז סכום זה מהכנסותיו מדיבידנד שקיבל מחברה שבשליטתו.

            המשיב טען, כי לא הוצגו לו אסמכתאות המאמתות את היווצרותו של הפסד ההון האמור, סירב להתיר את הקיזוז האמור וקבע בהתאם את הכנסתו של המערער בצו לפי סעיף 152(ב) לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א-1961 (להלן – הפקודה).

            על קביעת המשיב הוגש ערעור זה.

2. בפתח דיון ההוכחות, הודיע ב"כ המשיב (עמ' 6 לפרו'):

            "אין מחלוקת על כך שבאופן עקרוני ניתן לקזז הפסד ממכירת מניות באותה שנה", "אם הוא (המערער) היה מביא ראיה למכירה בהפסד של מניות באותה שנה הייתי מתיר את הקיזוז. באופן עקרוני".

            נמצא, שהמחלוקת היא עובדתית-ראייתית: האם הוכיח המערער את הפסדיו ממכירת מניות XTL? לשיטת המערער – כן, לשיטת המשיב – לא.

            זו השאלה הנדרשת להכרעה בפסק הדין.

רקע עובדתי ותמצית טענות הצדדים

3. להלן תיאורו של המערער לאופן רכישת המניות ומכירתן (התיאור לקוח מתוך תצהיר עדותו הראשית, אלא אם צוין אחרת):

א.         בשנת 2004 הוצע לו על ידי רואי החשבון דרור תמרי ורוני דביר (להלן – תמרי-דביר) לרכוש מניות של חברת XTL הנסחרת בבורסה בלונדון (בעדותו בבית המשפט,         עמ' 24 לפרו', סיפר כי בתחילה לא ידע שהמדובר במניות XTL, ודבר זה נודע לו רק לאחר כשנה).

לשם כך חתמו הוא ותמרי-דביר ביום 3.12.04 על מסמך שכונה "מזכר הבנות"    (נספח א' לתצהיר. יצוין, כי המערער ציין בטעות את התאריך 3.2.04, אך התאריך שבמסמך הוא כאמור), שאלה עיקריו:

1. "על פי ובעקבות מידע שהועבר מחו"ל", ישקיעו הצדדים במשותף סכום של 300,739 דולר לצורך רכישת מניות בבורסה;
2. חלוקת ההשקעה: שני שליש – המערער, שליש – תמרי-דביר;
3. המערער יממן גם את חלקם של תמרי-דביר בהשקעה;
4. תמרי-דביר ידאגו לפתיחת חשבון בנק בחו"ל, שאליו יועברו כספי ההשקעה ודרכו תתבצע ההשקעה. תמרי-דביר "ישמשו כמיופי כח" לשם ביצוע הפעילות בחשבון, לרבות רכישת המניות ומכירתן והעברת הכספים למערער;
5. המערער רשאי בכל עת לבקש למכור את חלקו בהשקעה ותמרי-דברי מתחייבים למלא את בקשתו. מנגד, תמרי-דביר רשאים, על פי שיקוליהם ולאחר התייעצות עם גורמים נוספים, למכור בכל עת את ההשקעה במלואה או בחלקה ולהחזיר למערער את חלקו ברווחים;
6. לאחר מכירת חלקם של תמרי-דביר בהשקעה, יוחזר למערער הסכום שהשקיע עבורם.

ב.         בהמשך לכך, העביר המערער מחשבונו לחשבון הבנק של תמרי-דביר סך של 1,317,000 ₪, שווה ערך לסך של 300,739 דולר, ובסכום זה נרכשו 630,339 מניות XTL, כשמתוכם נזקפו על שמו: 420,226 מניות (שני שליש) ועל שם תמרי-דברי 210,113 מניות.

ג.          ביום 17.2.05 חתמו המערער ותמרי-דברי על מזכר הבנה נוסף (נספח ב'),שאלה עיקריו:

1. המערער מעונין להצטרף ל"קבוצת משקיעים לביצוע השקעות, בעיקר במניות הנסחרות בבורסה";
2. ההשקעות ינוהלו באמצעות חברה זרה שתבצע פעולותיה בחשבון בנק משותף, ודרכו יבוצעו השקעות במניות סחירות בבורסת לונדון ובורסות נוספות;
3. תמרי-דביר מקבלים על עצמם "את הטיפול הארגוני, הכספי והחשבונאי באשר לכל הפעולות שיבוצעו, וזאת באשר לכל משקיע ומשקיע";
4. "הטיפול כאמור יאפשר הפרדה מלאה של כל הביצועים החשבונאיים של כל משקיע ומשקיע בנפרד, תוך הדגשת תוצאות הפעולה. לאחר סוף כל חודש יקבל כל משקיע דו"ח על מצב השקעותיו ותוצאותיהן";
5. לצורך כך תוקם "חברת מניות", כשלכל משקיע יוקצו 500 מניות בנות 1 דולר כל אחד;
6. "כל ההשקעות תבוצענה באמצעות החברה, ותהיינה אישיות לכל אחד בנפרד";
7.          כל ההוצאות לניהול החברה יחולו על כל משקיע באופן יחסי להשקעתו;
8. המשקיע רשאי בכל עת להודיע על רצונו למכור את השקעותיו, ותמרי-דביר מתחייבים לבצע את בקשתו;
9.          תמרי-דברי זכאים לדמי ניהול בשיעור 0.125% בתוספת מע"מ;
10.         החברה שתוקם תיעזר בגורם מייעץ חיצוני לביצוע ההשקעות;
11. קיימת התייחסות ל"השקעה קודמת באמצעות תמרי-דביר" בהקשר לתשלום דמי היעוץ.

ד.         סמוך לאחר חתימת מזכר ההבנה הנוסף, העביר המערער, במהלך חודש פברואר 2005, מחשבונו לחשבונם של תמרי-דביר, סכום נוסף של 600,000 ₪, שווה ערך          ל-72,209 ליש"ט, באמצעותו נרכשו 207,208 מניות נוספות של XTL.

                        הפעם המניות כולן נזקפו על שמו של המערער.

ה.         תמרי-דביר פעלו להקמת חברה זרה לשם ביצוע ההשקעות ושמה: CVU-MA INVESTMENTS LTD. (להלן – C.M.).

כל מניותXTL  שנרכשו על ידו ועל ידי המשקיעים הנוספים הועברו ל- C.M..

ו.          המערער קיבל מתמרי-דביר (בשמם ובשם C.M.) דיווחים על השקעותיו כדלהלן (נספחים ג – ה):

1. ביום 6.12.07 מכתב המאשר כי C.M. מחזיקה עבורו 837,547 מניות, מתוכן 630,075 מניות שנרכשו בחודש דצמבר 2004 ו-207,472 מניות שנרכשו בחודש פברואר 2005;
2. ביום 6.8.08 מכתב המאשר, כי בתאריך 3.12.04 המערער העביר סך של 300,739 דולר, שבהם נרכשו 630,399 מניות XTL, ובתאריך 17.2.05 המערער העביר סך של 72,209 ליש"ט, שבהם נרכשו 207,795 מניות XTL. סה"כ המניות המוחזקות על ידי C.M. עבורו – 838,194 מניות;
3. מכתב מיום 25.11.08 המאשר כי C.M. מחזיקה עבור המערער 838,194 מניות XTL, וסכומי ההשקעות: 300,739 דולר ו-72,209 ליש"ט;

ז.          ביום 20.11.08 מכרה C.M., באמצעות תמרי-דביר, את כל מניות XTL שנרכשו עבורו בסכום של 10,409 דולר בלבד, כשגם סכום זה שימש לכיסוי הוצאות הבנק. מכתב המאשר זאת נשלח לו מ-C.M., באמצעות תמרי-דביר ביום 12.2.09 (נספח ו').

4. להלן תיאורו של רו"ח דרור תמרי את השתלשלות הדברים (מתוך תצהיר עדותו הראשית, אלא אם צוין אחרת):

א.         תמרי קיבל המלצות על סיכויים טובים לעליית ערך מניותיה של XTL, אשר עסקה בפיתוח תרופה, שהיתה אמורה להיבדק על ידי ה-FDA (ארגון התרופות האמריקאי) ולקבל את אישורו.

            בעדותו (עמ' 7 לפרו') הוסיף, כי את ההמלצה הוא קיבל מיועץ השקעות שוויצרי שהיה סגן נשיא בבנק יוליוס בר (JULIOUS BAR) שבציריך, "יהודי יקר, שאני בידידות איתו שנים", וכי המדובר היה בפיתוח תרופה למחלת הכבד הפטיטיס C.

            באותו שלב, התבקש תמרי שלא לגלות למשקיעים הפוטנציאליים את זהות המניה, על מנת שלא לגרום לביקושים מהירים ולעליית מחירה.

ב.         תמרי ושותפו רוני דביר הציעו לאנשים שונים להשקיע במניה האמורה, כשבאותו שלב טרם גילו להם את זהותה.

                        בין היתר, נחתם מזכר ההבנות מיום 3.12.04 עם המערער.

ג.          המערער העביר ביום 3.12.04 מחשבונו לחשבון הבנק של תמרי-דביר בארץ סך של 1,317,000 ₪, שווה ערך ל-300,739 דולר.

            עוד באותו יום הועבר סכום זה (באמצעות בנק אמריקאי מתווך) לחשבון הבנק של תמרי-דביר בשוויץ.

            בעדותו הוסיף (עמ' 11), כי ההעברה מישראל לשוויץ נעשתה, לאחר שהסכום שהועבר לחשבונם בשקלים הומר לדולרים.

            לאחר מכן, הדולרים הומרו לליש"ט, מאחר שהמסחר במניית XTL נוהל רק במטבע זה (עמ' 12).

ד.         בין הימים 16-21.12.04 נרכשו בעבור המערער ובעבור המשקיעים הנוספים, שהעבירו כספים עבור אותה השקעה, 1,150,000 מניות XTL.

ה.         ביום 17.2.05 נחתם מזכר ההבנות הנוסף עם המערער, הנזכר לעיל, שבעקבותיו העביר המערער מחשבונו לחשבון תמרי-דביר בארץ סך של 600,000 ₪. סכום זה הומר על ידי תמרי-דביר בחשבונם בארץ לסך של 72,208 ליש"ט, והסכום הועבר לשוויץ.

ו.          ביום 22.2.05 רכשו תמרי-דביר 250,000 מניות חברת XTL, מתוכם – 207,795 מניות עבור המערער.

ז.          בהמשך (לא צוין מועד מדויק) הקימו תמרי-דביר את חברת C.M., והמערער חתם גם על מזכר הבנות עם C.M. ׁ (נספח 4 לתצהיר תמרי), שאלה עיקריו:

1. C.M. הוקמה כ"חברת חברים לצורך החזקת השקעותיהם במניות XTL בנאמנות עד למימושן";
2. "לחברה לא יהיה כל רכוש משל עצמה ויעודה, כאמור, אחזקה בנאמנות במניות XTL עבור החברים-בעלי המניות";
3. בגין כל 100,000 מניות XTL או פחות שירכשו באמצעות החברה יוקצו למשקיע 500 מניות;
4. תמרי-דביר ימונו כמיופי כוח לצורך ביצוע הפעולות הנדרשות;
5. כל מניות XTL שנרכשו קודם לכן עבור המערער יועברו ל-C.M. ובגינן יוקצו לו 4,500 מניות C.M.;
6. המערער רשאי בכל עת לדרוש את מימוש השקעותיו ותמרי-דביר מתחייבים לפעול בהתאם;
7. מזכר הבנות זה הוא בהמשך לשני מזכרי ההבנות הקודמים שנחתמו עם תמרי-דביר.

ח.         כל מניות XTL שהוחזקו בחשבונם של תמרי-דביר בשוויץ, עבור המערער ועבור המשקיעים הנוספים, הועברו ביום 19.7.05 לחשבון הבנק של C.M. בשוויץ.

ט.         בחודש נובמבר 2008 התברר כי הניסוי בתרופה שפיתחה XTL נכשל.

            בעקבות כך איבדו מניות XTL את כל ערכן.

            כל מניות XTL  שהוחזקו על ידי C.M. נמכרו בימים 19 ו-20 לחודש נובמבר 2008.

            בכלל זה נמכרו כל מניותיו של המערער תמורת הסכום של 10,409 דולר, שגם הוא שימש לכיסוי הוצאות החשבון בבנק.

5. המערער טוען, כי עדותו של תמרי, בצירוף כל המסמכים שצורפו, די בהם להוכחת גירסתו.

            ב"כ המשיב הודיע במהלך הדיונים, כי המשיב אינו חולק על כך שהמערער העביר כספים לתמרי (עמ' 4 ו-6), וכן הם אינם חולקים על קריסתה של מניית XTL בשלהי שנת 2008          (עמ' 6), אך לדעתו, המערער לא הוכיח שבכספים שהעביר לתמרי נרכשו מניות XTL, ואין אפשרות "לזהות" את כספו בתוך כל הכספים שנוהלו על ידי תמרי-דביר ועל ידי C.M..

6. עוד טוען המשיב, כי המערער לא דיווח בהצהרת ההון שהגיש ביום 31.12.04 על ההשקעה שביצע לדבריו באותו החודש.

            המערער הודה בכך וטען כי הדבר נעשה בטעות של רואה החשבון שלו, שתוקנה בהצהרת הון מאוחרת שהוגשה על ידו (עמ' 21 לפרו').

7. עוד טוען המשיב, כי המערער לא דיווח על מכירת מניותיו לחברת C.M. ועל הרווח שהופק מכך.

            המערער משיב, כי לא היתה מכירת מניות, אלא העברתן מתמרי-דביר ל-C.M., ללא כל רווח.

8. המשיב טוען כי למערער עצמו אין כל ידיעה באשר לשימושים שנעשו בכספו, מלבד מה שנמסר לו על ידי תמרי-דביר.

            המערער משיב כי הדברים שנמסרו לו על ידי תמרי-דביר, בהם נתן אמון לאור הכרותו הקודמת עמם, מתיישבים עם כל המסמכים שהוצגו.

דיון והכרעה

9. על נטל הראיה:

            ערעור מס הכנסה, כמוהו לכל דבר וענין כתובענה הבאה לפני ערכאה ראשונה, שבה יש "תובע", הוא המערער, ו"נתבע", הוא המשיב. המערער, אשר נחשב כתובע לצורך הענין – עליו מוטל נטל השכנוע להוכחת ערעורו, בהיותו המוציא מחברו (רע"א 1436/90 גיורא ארד, חברה לניהול השקעות ושירותים בע"מ נ' מנהל מס ערך מוסף, פ"ד מו(5) 101, 107).

            נוסף לכך, בענייננו, טוען המערער טענה מהותית לגירסתו במשפט, ולפיה, נגרם לו הפסד הון, שאותו הוא רשאי לקזז מרווח הון שלו. העיקרון הוא, כי כל בעל דין, הטוען טענה מהותית לגירסתו במשפט, הוא הנושא בנטל השכנוע להוכחת אותה טענה, משמע: דיני הראיות הולכים אחר המשפט המהותי (ענין ארד הנ"ל, עמ' 105).

            מכאן, שנטל הראיה במחלוקת שנפרשה כאן הוא על המערער.

10. על מידת ההוכחה:

            ערעור מס הוא משפט "אזרחי", והוא מנוהל פרוצדורלית כמשפט "אזרחי" (ראו: תקנות בית משפט (ערעורים בעניני מס הכנסה), תשל"ט-1978, המחילות על ערעור מס את מרבית התקנות שבתקנות סדר הדין האזרחי, תשמ"ד-1984).

            לפיכך, רף מידת ההוכחה הנדרש הוא הרף הנדרש במשפט "אזרחי": הטיית מאזן ההסתברות (ראו והשוו: ע"א 3886/12 זאב שרון קבלנות בנין ועפר בע"מ נ' מנהל מע"מ (26.8.14, פורסם בנבו)); ע"מ (מרכז) 11736-06-14 דגני סחר בינלאומי בע"מ נ' רשות המסים, 13.10.14, פורסם בנבו, פיסקאות 27 ו-28).

            מכאן, שדי בכך שהמערער יטה את מאזן ההסתברות לכיוון גירסתו, על מנת שיעמוד בנטל ההוכחה הנדרש ממנו.

11. לאחר שעיינתי היטב בעדויות ובראיות שהוצגו, אני סבור, שלמרות חוסרים מסוימים שהתגלו במארג ראיותיו של המערער, בסיכומו ובסופו של דבר, הוא עמד בנטל ההוכחה הנדרש ממנו, בכך שהטה את מאזן ההסתברות לכיוון הגרסה והמסקנה, שאכן תמרי-דביר רכשו בכספים שהעביר אליהם מניות XTL, אשר נמכרו בסופו של דבר בהפסד הנטען, ולכן הוא היה זכאי לקזז הפסד זה מרווחי הדיבידנד.

            להלן אנמק את מסקנתי.

12. הוכח שהמערער העביר את הסך של 1,317,000 ₪ לתמרי-דביר:

            הוצגה אסמכתא, המעידה על כך, שסכום של 1,317,000 ₪ הועבר ביום 3.12.04 מחשבונו של המערער בבנק אוצר החייל לחשבונם של תמרי-דביר בבנק לאומי – נספח 11 לתצהיר תמרי.

            כאמור לעיל, גם ב"כ המשיב לא חלק בדיון על כך "שיצא כסף" (עמ' 6 לפרו').

            אמנם, לא הוצגה אסמכתא בדבר "קליטתו" של כסף זה בחשבונם של תמרי-דביר, אך די באסמכתא בנקאית זו כדי להוכיח שהכסף שהועבר מחשבונו של המערער גם "נקלט" בחשבונם של תמרי-דביר.

13. השער היציג של דולר ארה"ב ביום 3.12.04 היה 4.367 ₪ לדולר.

            הסך של 1,317,000 ₪ היה שווה ערך, אפוא, ל-301,580 דולר.

            סביר להניח שההפרש בין סכום זה לסך של 300,739 דולר, הנזכר בתצהיריהם של המערער ושל תמרי, מקורו בהפרשי שער המכירה והרכישה בבנק ובעמלות ששולמו.

            מכל מקום מדובר בהפרש זניח.

14. הוכח שסכום של 300,764 דולר הועבר מחשבון תמרי-דביר בארץ לחשבונם בשוויץ:

            ביום שהמערער העביר את הסך של 1,317,000 ₪ לתמרי-דביר, 3.12.04, העבירו תמרי-דביר סכום זה לאחר המרתו לדולרים, סך של 300,764 דולר (גם כאן ההפרש הזניח מוסבר כנראה בהפרשי שער ועמלות), מחשבונם בארץ – בבנק לאומי – לחשבונם בשוויץ, בבנק יוליוס בר.

            הוצגה אסמכתא (נספח 12 לתצהיר תמרי), לפיה הועבר ביום 3.12.04 סכום של 300,764 דולר מחשבונם של תמרי-דביר בבנק לאומי, באמצעות בנק מתווך (INTERMEDIARY BANK), BANK OF NEW YORK, לחשבון הבנק של תמרי-דביר בבנק יוליוס בר בשוויץ.

            אמנם, לא הוצגה אסמכתא בדבר המרת הכסף בשקלים לדולרים, אך סמיכות המועד וזהות הסכום מעידים כי הסכום שהעביר המערער לתמרי-דביר בארץ הוא הסכום שהעבירו       תמרי-דביר מחשבונם בארץ לחשבונם בשוויץ.

15. כן הוצג דף חשבון בנק של תמרי-דביר ביוליוס בנק, המעיד כי ביום 6.12.04 נקלט סכום של 300,730 דולר שנשלח על ידי תמרי-דביר (נספח 13 לתצהיר תמרי).

            יצוין, כי באותו דף מופיעים הפקדות נוספות לאותו חשבון שבוצעו על ידי משקיעים נוספים, כשאלה העבירו ישירות את הכספים מחשבונם לחשבון תמרי-דביר בשוויץ. תמרי העיד      (עמ' 11), שרוב המשקיעים בחרו להעביר את כספם ישירות באופן האמור, אך המערער העדיף לבצע את ההעברה באמצעותם, "הוא רצה יותר בטחון, שאני אהיה מעורב בזה". כך העיד גם המערער (עמ' 25).

16. הוכח שמחשבון תמרי-דביר בשוויץ נרכשו מניות XTL:

            דף חשבון הבנק של תמרי-דביר בבנק יוליוס בר בציריך, מיום 31.12.04 (נספח 14 לתצהיר תמרי) מצביע על המרות שבוצעו מדולר (USD) לליש"ט (GBP) בשני סכומים מרכזיים:            ל- 125,000 ליש"ט ביום 14.12.04 ול- 137,339 ליש"ט ביום 17.12.14.

            כאמור לעיל, תמרי העיד (עמ' 12 לפרוטוקול), כי ההמרה לליש"ט נדרשה, מאחר שהמסחר במניות XTL בבורסה בלונדון בוצע במטבע זה בלבד.

            דף חשבון בנק נוסף של תמרי-דביר בבנק יוליוס בר בציריך, מאותו יום (נספח 15 לתצהיר תמרי) מראה כי באותם סכומים נרכשו באותם ימים מניות XTL.

            לפי דף זה, בין הימים 14-17.12.04 נרכשו באמצעות חשבון תמרי-דביר סכום כולל של 1,150,000 מניות XTL.

            אמנם, בשלב זה השקעתו של המערער כבר נכללה בהשקעות האחרות של המשקיעים האחרים, אך ניתן להסיק שהכספים שהועברו מהמשקיעים לחשבונם של תמרי-דביר בשוויץ שימשו לרכישת מניות XTL.

17. הוכח שסכום ההשקעה הנוסף בסך 600,000 ₪ הועבר מחשבון תמרי-דביר בארץ לחשבונם בשוויץ:

            במזכר ההבנות השני שנעשה ביום 17.2.05 (נספח 3 לתצהיר תמרי) התחייב המערער להשקיע סך של 600,000 ₪.

            אמנם, לא הוצגה אסמכתא על העברת סכום זה מחשבונו של המערער לחשבון תמרי-דביר בארץ, כפי שהיא הוצגה ביחס להשקעה הקודמת. המערער העיד (עמ' 25) כי הסכום הופקד בחשבון זה בשיק, ששכח להציגו. במקום זה הוצג דף חשבון הבנק של תמרי-דביר בבנק לאומי, המעיד על כך שביום 18.2.05 (יום למחרת חתימת מזכר ההבנות השני) בוצעה בחשבון המרת סכום של 600,000 ₪ ל- 72,325 ליש"ט (נספח 16 לתצהיר תמרי).

            כן הוצג דף חשבון בנק של תמרי-דביר ביוליוס בר (נספח 17), המעיד על כך שבאותו יום 18.2.05, הועבר לחשבון זה סך של 72,208 ליש"ט (ההפרש הזעיר נובע כנראה מעמלות ההעברה).

18. תמרי הצהיר (בתוך סעיף 11 לתצהירו) כי ביום 22.2.05 נרכשו בסכום זה עבור המערער 207,795 מניות XTL (מתוך 250,000 שנרכשו עבור כל הרוכשים), אך לא הוצגה אסמכתא על כך.

19. הוכח שמניות XTL שהוחזקו בחשבונם של תמרי-דביר בבנק יוליוס בר הועברו לחשבון C.M. באותו בנק:

            שלושה דפי בנק של חשבון תמרי-דביר בבנק יוליוס בר (נספחים 18-20) מראים כי ביום 19.7.05 "מכרו" השניים 1,119,650 מניות XTL.

            דף נוסף של חשבון C.M. באותו בנק (נספח 21) מראה כי באותו יום רכשה C.M. 1,119,630 מניות XTL (ושוב ההפרש הזעיר, נובע כנראה מתשלומי העמלות).

המערער הסביר (עמ' 22) כי לא היתה מכירה ורכישה ממש של המניות מתמרי-דביר ל- C.M., אלא העברה של המניות.

20. הוכח ש-C.M. מכרה את כל מניות XTL בימים 19 ו-20 לחודש נובמבר 2008:

            שני דפי חשבון הבנק של C.M. בבנק יוליוס בר (נספחים 22 ו-23 לתצהיר תמרי) מלמדים כי בימים 19 ו-20 לחודש נובמבר 2008 מכרה C.M. את כל מניותXTL  שהוחזקו על ידה: 2,360,728 מספרם, בהפסד מוחלט, תמורת 32,030 דולר בלבד.

21. בהתאם למכתב שנשלח אל המערער על ידי C.M. ותמרי-דביר (נספח ו' לתצהיר המערער), כל מניותיו של המערער: 837,547 במספר, נמכרו ביום 20.11.08 בסכום של 10,409 דולר, ששימש לכיסוי ההוצאות.

22. הוכח שהמערער קיבל דיווח על השקעותיו:

            המערער קיבל דיווחים על השקעותיו:

            ביום 3.2.05, דו"ח המפרט את המניה בה הושקע כספו של המערער, סכום ההשקעה, סכום ההמרה לליש"ט, וכמות המניות שנרכשה עבורו (נספח 2 לתצהיר תמרי);

            דו"ח נוסף (ללא תאריך) שנשלח אליו לאחר ההשקעה הנוספת, המפרט את כל סכום השקעתו והמניות שנרכשו (נספח 6);

            מכתב מ- C.M. מיום 6.12.07 המפרט את סך כל מניותXTL  המוחזקות עבורו: 837,547    (נספח 7);

            מכתב נוסף מ-C.M. , מיום 6.8.08, המפרט את הסכומים שהועברו, המניות שנרכשו באמצעותם וסך כל המניות המוחזקות עבורו: 838,194 (נספח 8);

            מכתב נוסף מ-C.M., מיום 25.11.08, המפרט פעם נוספת את סכומי ההשקעות וסך כל המניות המוחזקות (נספח 9).

23. עדויות המערער ותמרי:

            גם המערער וגם תמרי חזרו בחקירתם בבית המשפט על כל הדברים שסיפרו בתצהיריהם. עדותם היתה עקבית ואמינה, ולא נמצאו בה סתירות או פירכות משמעותיות.

            צירוף כל המסמכים שנזכרו לעיל מחזק ותומך בגירסתם.

24. חברת C.M. ומזכר ההבנות השני:

            כל מטרתה של החברה היתה להחזיק במניות XTL שהוחזקו קודם לכן על ידי תמרי-דביר.

            תמרי העיד (עמ' 8) כי החברה החזיקה "אך ורק במניות של חברת אקס.טי.אל". כאמור לעיל, גם במזכר ההבנות שנעשה עם C.M.  (נספח 4 לתצהיר תמרי) צוין, כי "לחברה לא יהיה כל רכוש משל עצמה ויעודה, כאמור, אחזקה בנאמנות במניות XTL עבור החברים בעלי המניות".

            המניות שהוחזקו קודם לכן על ידי תמרי-דביר הועברו כולם, וכמות שהן, לחשבונה של C.M. (תמרי עמ' 8).

            תמרי העיד (עמ' 9), "מאז שהם הועברו לאותה חברה לא נעשה איתם שום דבר".

            מכאן, שאין ליחס כל משמעות לכך שהמניות הוחזקו על ידי החברה ונמכרו על ידה, מאחר שמבחינה מעשית ואמיתית ההחזקה והמכירה היו של תמרי-דביר.

25. וכן אין ליחס משמעות לכך, שהחזקת המניות היתה עבור "קבוצת משקיעים", שכן על פי האמור לעיל, גם במזכר ההבנות השני (נספח ב' לתצהיר המערער) צוין במפורש שהטיפול של תמרי-דביר "יאפשר הפרדה מלאה של כל הביצועים החשבונאיים של כל משקיע ומשקיע בנפרד", וכן ש"כל ההשקעות תבוצענה באמצעות החברה, ותהיינה אישיות לכל אחד בנפרד".

            תמרי העיד (עמ' 12), כי משרדם ניהל חשבון נפרד עבור כל משקיע.

26. אי הכללת ההשקעה בהצהרת ההון, מסוף דצמבר 2004:

            כאמור לעיל, המשיב מפנה לכך, שהמערער לא הצהיר על השקעתו במניות XTL בהצהרת ההון שהוגשה על ידו בסוף שנת 2004. כאמור לעיל, המערער נימק זאת בטעות של רואה החשבון שלו.

            מכל מקום, המשיב אינו טוען שבכך נוצרה מניעות, החוסמת את המערער מלבצע את הקיזוז הנטען על ידו, גם אם יוכח שגירסתו אמת, אלא מבקש לערער בכך את אמינות גירסתו.

            לאור העדויות והמסמכים שהוצגו אני סבור, שאין בכך כדי לערער את אמינות גירסתו.

סיכום ותוצאה

27. השאלה שעמדה להכרעה היתה, האם המערער הוכיח את ההפסד הנטען על ידו: הפסד הון שנוצר לו במכירת מניות XTL שרכש?

            העדויות והראיות שהוצגו, גם אם אינן מלאות ושלמות, דַיַַין להטות את כף מאזן ההסתברות הנדרש בערעור מס לכיוון גירסתו של המערער, ולמסקנה שאכן המערער רכש מניותXTL בסכום המוצהר על ידו וכי אכן נגרם לו ההפסד הנטען על ידו.

28. יודגש, כי המערער מבקש לקזז את סכום השקעתו שלו ולא את סכום השקעתם של תמרי-דביר שמומנה על ידו (במסגרת מזכר ההבנות הראשון), כלומר הוא מבקש לקזז שני שליש מסכום השקעתו הראשונה ואת מלוא סכום השקעתו השניה.

29. כן יצוין, שאינני מוצא צורך, במסגרת ההכרעה כאן, להביע דעתי על השיקולים של המערער ושל תמרי-דביר לפעול כפי שפעלו, ועל מניעיהם, ואינני מביע דעה בשאלה, האם הם היו מדווחים למשיב על רווחים במכירת המניות, אילו היו נוצרים.

            הכרעתי היא עובדתית בלבד, ומשהגעתי לכלל מסקנה שאכן הדברים התרחשו כמסופר, המסקנה היא שיש להתיר את הקיזוז.

            מעבר לנדרש אוסיף, כי על פניו, לא נראה שהמערער ביקש להסתיר את השקעתו, שהרי העברת הכספים מחשבונו בארץ לחשבונם של תמרי-דביר בארץ נעשתה בצורה ברורה וגלויה ולא במחשכים.

30. אשר על כן, הערעור מתקבל, השומה שהוציא המשיב למערער מבוטלת, והמערער זכאי לקזז את הפסדיו מהשקעתו במניות XTL.

            למרות תוצאה זו, מאחר והמערער לא הצהיר על השקעתו בהצהרת ההון שהגיש, בין אם הדבר נעשה מתוך טעות ובין אם לאו, אינני פוסק הוצאות.

ניתן היום,  כ"ז חשוון תשע"ז, 28 נובמבר 2016, בהעדר הצדדים.