אינדקס עורכי דין | פסיקה | המגזין | חקיקה | כתבי טענות | טפסים | TV | משאלים | שירותים משפטיים | פורום עורכי דין נגישות
חיפוש עורכי דין
מיקומך באתר: עמוד ראשי >> חיפוש פסקי-דין >> החלטה באשר לטענות אנטי תכנוניות מתוך הדין הישראלי מול אמנת מס

החלטה באשר לטענות אנטי תכנוניות מתוך הדין הישראלי מול אמנת מס

תאריך פרסום : 31/12/2007 | גרסת הדפסה
בש"א, עמ"ה
בית המשפט המחוזי תל אביב-יפו
5663-07,1090-06
30/12/2007
בפני השופט:
מגן אלטוביה

- נגד -
התובע:
ינקו-וייס אחזקות (1996) בע"מ
עו"ד ליאור פיק
הנתבע:
פקיד שומה חולון
עו"ד אלפא ליבנה - פרקליטות מחוז תל אביב (אזרחי

ענינה של החלטה זו היא שאלת יכולתה של רשות המס לעשות שימוש בכלים האנטי תכנוניים המוקנים לה בדין הפנימי ובעיקר בהעלאת טענת מלאכותיות למשל מכוח סעיף 86 לפקודת מה הכנסה [נוסח חדש], התשכ"א - 1961 (להלן -"הפקודה"), כאשר סבורה היא כי נישום ניצל לרעה (Treaty Abuse) הוראות אמנה למניעת כפל מס שנחתמה ואושררה בין ישראל ומדינה אחרת. בפרט כאשר אותה אמנה אינה מכילה בחובה הוראה אנטי תכנונית (Anti abuse or tax avoidance measure).  במלים אחרות, הבקשה מצריכה דיון ביחס שבין אמנות למניעת כפל מס לבין אמצעים אנטי תכנוניים שבדין הפנימי הישראלי. 

המערערת בתיק העיקרי, מבקשת, כטענה מקדמית, כי בית המשפט יקבע, כי לאור האמנה שנחתמה בין ממלכת בלגיה לישראל בדבר מניעת כפל מס לגבי מיסים על הכנסה והון (להלן -"האמנה") והוראות סעיף 196 לפקודה, המשיב אינו רשאי או מוסמך להעלות טענה של "עסקה מלאכותית" מכוח הוראות הדין הפנימי (הוא סעיף 86 לפקודה) במסגרת ההודעה המפרשת את נימוק השומה.

המשיב, בהודעה המפרשת את נימוקי השומה, טוען כי יש לראות את המערערת, המבקשת, תושבת ישראל בשנת המס שבערעור, היא שנת 2000, כי הפעלת השליטה והניהול, עיקר הפעילות ועיקר ההכנסות במערערת בשנה זו, היו בישראל. כטענה חלופית, טוען המשיב, כי יש לראות ברישום של המערערת בבלגיה ובטענת התושבות הזרה שהיא טוענת לה, עסקה מלאכותית כאמור, זאת עקב העדר טעם כלכלי של ממש וכי המטרה העיקרית של פעולות אלו הינה הפחתת מס בלתי נאותה. המערערת מבקשת למחוק טענה חלופית זו .

המבקשת, חברה שהתאגדה בישראל, נרשמה בשנת 1999 כחברה בבלגיה, לאחר כינוס אסיפת בעלי מניותיה בבלגיה וקבלת החלטה על העברת משרדה הרשום, ניהולה ופעילותה לבריסל, בלגיה.  המבקשת מפנה אל אישור "תושבות" מאת רשויות המס בבלגיה (נספח  א' לבקשה) המאשר כי המבקשת היא "חברה השוכנת בבלגיה והיא כפופה למיסוי החברות בבלגיה". המבקשת מפנה לנספח ב' לבקשתה אשר בו לדבריה הצהירה כי היא תושבת בלגיה  ואושר לה על ידי המשיב לקבל דיבידנד מחברת בת ישראלית בשיעור מס מופחת בהתאם לאמור באמנה. יוער כי עיון  בנספח ב' על כל חלקיו מלמד כי מדובר בהצהרה בדבר תשלום שמבצעת המבקשת בסך של  עד חצי מליון דולר עבור רכישת מקרקעין כשהתשלום משולם לידי חברת Immobilie Du Lombard SA  בבריסל בלגיה. עוד יוער כי המבקשת באותה הצהרה רשמה כי כתובתה היא רח' אשכנזי 8 תל אביב אלא שאישור זה ניתן ב 28.5.98 קודם למועד קבלת ההחלטה בדבר המעבר לבריסל ועל כן לא ברור מדוע בחרה המערערת לצרף מסמכים אילו. לאסופת המסמכים שהם נספח ב' צורף מכתב המבקשת למשרד רואה החשבון בארץ בה היא מודיעה כי הפכה לתושבת בלגיה וכי היא כפופה לתשלום מס שם.

המבקשת תוקפת את עצם טענת המלאכותיות מול זכותה להגן על קנינה, זכותה לתכנן את צעדיה ולנצל את חוקי המס ובכלל זה את אמנות המס שישראל צד להן, כדי להפחית את חבות המס שתחול עליה. נושאים אילו אינם מעניינה של הבקשה שבפני ועל כן לא מצאתי מקום להרחיב בתיאור טענות המערערת בעניין זה באשר הן חורגות ממסגרת הנושאים הנדרשים לאורו של הסעד המבוקש בבקשה.

באשר לבקשה גופה טוענת המבקשת כי סעיף 86 לפקודה נמצא בסתירה לאמנה משום שבאמצעותו פועל המשיב באופן שאינו מציית עם הוראות האמנה, שולל מהמערערת את הטבות המס להן היא זכאית מכוח אמנת המס. חקיקה פנימית שכזו מפרה את הוראות האמנה ואת כללי המשפט הבינלאומי הפומבי.  סעיף 26 לאמנה וינה קובע, על בסיס דוקטרינת ה Pacta Sunt Servanda (הסכמים יש לקיים):

"Every treaty in force is binding upon the parties to it and must be performed by them in good faith"

וכן סעיף 27 לאמנת וינה קובע:

"A party may not invoke the provisions of its internal law as justification for its failure to perform a treaty"

ב"כ המערערת מפנה אף להנחיה דומה בדברי ההסבר למודל אמנות המס של ארגון ה OFCD. בתשובתה לטענת המשיב, כי דברי ההסבר למודל אמנות המס של הOECD תוקן ועודכן ב 2003  תוך תפיסה שונה באשר לשימוש בכלים אנטי תכנוניים, מבהירה המבקשת כי השינוי בתפיסה ארע בשנת 2003 בעוד שנת המס שבמחלוקת היא שנת 2000 דהיינו קודם לשינוי זה.  אין מקום לתחולה של תפיסה זו, אף לא על דרך פרשנות אמנת המס, בתחולה רטרואקטיבית.

סעיף 196 לפקודה מקנה לאמנה מעמד על חוקי ולא מעמד שווה לחקיקה פנימית, כך המערערת.

טוענת המערערת כי בעת פרשנות אמנת מס אין להסתמך על הוראות הדין הפנימי שכן יש בכך לפגוע במרכיב ההסכמה שבין המדינות המתקשרות באמנה. פרשנות צריכה שתהא פרשנות שמקובלת על ידי שתי המדינות המתקשרות. כך בהמשך להוראת סעיף 31 לאמנת וינה.      המערערת מציגה את עמדת המלומד Haug ובמהירה כי פרוש האמנה בהתאם לדין הפנימי עלולה לסתור את ההבנות והמוסכם על המדינות המתקשרות בעת ההתקשרות באמנה, ראו -

 Simon M Haug The United States policy of stringent anti-treaty shopping provisions: A comparative analysis, , Vanderblit Journal of transnational law, March 1996

בהעדר הוראה מפורשת באמנה עצמה המתירה זאת, הרי ששימוש בדין הפנימי בניגוד להוראות אמנת המס, אסור כיוון שהוא פוגע בהסכמה שהושגה בין המדינות (ראה ד"ר אלתר, אמנות מס כרך ב' עמ' 773 וכן ז' הולדנר, קניית אמנות לצורכי מס, רואה החשבון לח' 425 , עו"ד שקל, "קניית אמנות" ( Treaty Shopping ) סמכות פקיד השומה להרים מסך בעסקאות בינלאומיות, מיסים טו/1 א-24, הסורק את הגישות השונות באשר לתחולת הוראות הדין הפנימי השוללות הטבות הקבועות באמנות מס בשל כלים אנטי תכנוניים 'פנימיים', וכן עו"ד א. נוב, היחס שבין אמנות המס והדין הפנימי, רואה החשבון, נ"ב 1 , 441). המחבר נוב אף מציע הסטת עיקר הכובד משימוש בכלים אנטי תכנוניים אל יצירת משטר  מס אטרקטיבי (א. נוב, תכנון מס בינלאומי ונורמות אנטי-תכנוניות: ניתוח משפטי-כלכלי , מיסים יט/2, א-88).

המערערת מבהירה כי העלאת טענת המלאכותיות כטענה חלופית עלולה להוביל למצב בו מחד תתקבל עמדתה כי היא תושבת בלגיה לצרכי האמנה ומאידך, בשל טענת המלאכותיות, אם תתקבל, היא תחוב במס בישראל. במצב זה למעשה תגבר הוראת הדין הפנימי על הוראות האמנה בניגוד מפורש להוראות האמנה ולסעיף 196 לפקודה. (ראה ד"ר קלוגמן ועו"ד קפוטא, האמנה למניעת כפל מיסים בין ישראל לארצות הברית, הוצאת רונן 1993 עמ' 4 ה"ש 4)

בתשובתה לתגובת המשיב לבקשה מרחיבה המערערת וטוענת כי טענת מלאכותיות היא טענה אנטי תכנונית שמקורה בדין הפנימי במובדל מטענת ניצול לרעה של האמנה, טענה שלא נטענה על ידי המשיב בשומה. לדבריה טענה זו היא השואבת את מקורה מן האמנה עצמה (במובדל מהדין הפנימי) בין במפורש ובין מכללא מה שאין כן באשר לטענת המלאכותיות.  המערערת לא מביאה אסמכתא או הנמקה מפורטת לשם ביסוס אבחנתה זו מלבד אמירה בעלמא כי מקורן הנורמטיבי השונה של טענת המלאכותיות וטענת הניצול לרעה. יתרה מכך המערערת בסעיף 6 לכתב התגובה כורכת יחדיו את הדברים באמרה כי משעה שהוכח קיומו של טעם כלכלי לפעילות בבלגיה נשמט הבסיס לטענה כי  מדובר בניצול לרעה. כך משום שעצם העלאת טענת המלאכותיות כטענה חלופית מלמד כי המשיב סבור כי טענתו הראשית בדבר מקום התושבות, נועדה לכישלון, קרי, כי למערערת פעילות של ממש בבלגיה. משמע אף המערערת מודה כי הדיפת טענת הניצול לרעה דומה להדיפת טענת המלאכותיות והיא היות העסקה בעלת טעם כלכלי של ממש ולא כי עיקר מטרתה הפחתת מס  או הימנעות ממס, בלתי נאותות. בהמשך מבהירה המבקשת כי טענת ניצול לרעה מצומצמת היא מטענת מלאכותיות. למשל באמנת המס שבין ישראל והפיליפינים (סעיף 24) נקבע כי רק מי שמקום תושבתו "האמיתי" הוא במדינה לה הוא טוען לתושבות, יוכל ליהנות מההטבה בשל הגבלת זכות הטלת מס על ריווחי הון. זו דוגמה להוראה אנטי תכנונית שמתוך האמנה שמביאה המערערת, במובדל מטענת המלאכותיות שהיא "חובקת עולם" כלשון ב"כ המערערת.

  דיון

העלייה בהפיכת שווקים לשווקים כלל עולמיים, יכולת הניידות הגבוהה של הון, ומשטרי מס אשר ראו את עניני המדינה המצריכים עידוד או תמרוץ לרבות משיכת השקעות זרות תוך יצירת מקלטי מס, כל אלה יצרו הזדמנות לנישומים בעלי תושבות מרובה או אזרחות מרובה כמו גם למתכנני המס לדלג מעל גבולות וליצור מבני אחזקה כאילו ואחרים אשר מנצלים סתירות ופערים בין משטרי מס מדינתיים שונים, כדי להפחית את חבות המס שלהם או לקוחותיהם. מאמריהם של שקל ונוב דלעיל סוקרים מחד את תכנוני המס הנפוצים ואת הדוקטרינות השונות לבחינת תקיפותם.  העולם שעמד לנגד עיני נציגי המדינות בעבר בשעה שניהלו משא ומתן בקשר עם אמנות למניעת כפל מס, שונה מהעולם עתיר התחכום התכנוני של השנים האחרונות.

התוכן בעמוד זה אינו מלא, על מנת לצפות בכל התוכן עליך לבחור אחת מהאופציות הבאות: הורד קובץ לרכישה הזדהה

בעלי דין המבקשים הסרת המסמך מהמאגר באמצעות פניית הסרה בעמוד יצירת הקשר באתר. על הבקשה לכלול את שם הצדדים להליך, מספרו וקישור למסמך. כמו כן, יציין בעל הדין בבקשתו את סיבת ההסרה. יובהר כי פסקי הדין וההחלטות באתר פסק דין מפורסמים כדין ובאישור הנהלת בתי המשפט. בעלי דין אמנם רשאים לבקש את הסרת המסמך, אולם במצב בו אין צו האוסר את הפרסום, ההחלטה להסירו נתונה לשיקול דעת המערכת
הודעה Disclaimer

באתר זה הושקעו מאמצים רבים להעביר בדרך המהירה הנאה והטובה ביותר חומר ומידע חיוני. עם זאת, על המשתמשים והגולשים לעיין במקור עצמו ולא להסתפק בחומר המופיע באתר המהווה מראה דרך וכיוון ואינו מתיימר להחליף את המקור כמו גם שאינו בא במקום יעוץ מקצועי.

האתר מייעץ לכל משתמש לקבל לפני כל פעולה או החלטה יעוץ משפטי מבעל מקצוע. האתר אינו אחראי לדיוק ולנכונות החומר המופיע באתר. החומר המקורי נחשף בתהליך ההמרה לעיוותים מסויימים ועד להעלתו לאתר עלולים ליפול אי דיוקים ולכן אין האתר אחראי לשום פעולה שתעשה לאחר השימוש בו. האתר אינו אחראי לשום פרסום או לאמיתות פרטים של כל אדם, תאגיד או גוף המופיע באתר.



שאל את המשפטן
יעוץ אישי שלח את שאלתך ועורך דין יחזור אליך
* *   
   *
קוד אבטחה
הקש קוד אבטחה*
 

צור
קשר

צור
קשר

צור
קשר

צור
קשר

צור
קשר

צור
קשר

צור
קשר

כל הזכויות שמורות לפסקדין - אתר המשפט הישראלי
הוקם ע"י מערכות מודרניות בע"מ